Cassazione Civile, Sentenza n. 3861/2025 del 15/02/2025

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento T.O.S.A.P. per l'annualità 2015 relativi a gallerie di adduzione acqua di proprieta' di Enel; censure rivolte alla legittimita' dell'esercizio dell'autotutela da parte del Comune (sostituzione del primo avviso con un secondo), alla carenza motivazionale dell'avviso sostitutivo, alla qualificazione del suolo (presenza di usi civici e conseguente natura demaniale), alla presunta necessita' di una preventiva denuncia per l'applicazione del regime tariffario ex artt. 46-47 d.lgs. 507/1993 e alla non applicabilita' della tariffa agevolata alle imprese di produzione di energia.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto in gran parte i motivi diretti a censurare l'autotutela del Comune e l'accertamento sulla natura demaniale delle aree, ritenendo legittimo l'annullamento e la sostituzione dell'atto in autotutela e confermando la presunzione di demanialita' delle aree gravate da usi civici salvo prova contraria. Tuttavia la Corte ha accolto i motivi quartO e quinto: ha affermato che il regime previsto dagli artt. 46-47 d.lgs. 507/1993 non e' subordinato alla previa denuncia del contribuente e che la societa' produttrice di energia (Enel Produzione) rientra tra i soggetti che svolgono attivita' strumentali alla erogazione di un servizio pubblico, potendo quindi beneficiare del regime tariffario agevolato previsto dall'art. 63, comma 2, lett. f) d.lgs. 446/1997. In conseguenza la Corte ha enunciato i principi di diritto richiamati, ha dichiarato il ricorso in parte accolto e ha disposto - nella misura necessaria - la cassazione/parziale cassazione con rinvio per adeguata applicazione dei principi al caso concreto (quantificazione e regime tariffario), mentre ha rigettato le altre censure.

Norme richiamate

• decreto-legge 30 settembre 1994, n. 564, art. 2-quater

  Disciplina l'autotutela dell'amministrazione finanziaria (potere di annullamento/revoca) come base normativa del potere sostitutivo esercitato in materia tributaria (disciplina ratione temporis applicata alla vicenda).

• Decreto Ministeriale n. 37 del 1997

  Individua i criteri e i casi in cui l'amministrazione finanziaria puo' procedere ad annullamento o rinuncia all'imposizione; utilizzato per delimitare i casi di autotutela amministrativa.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  art. 43, d.P.R. n. 600/1973

  Principio secondo cui, in via ordinaria, le modifiche all'avviso di accertamento richiedono sopravvenienza di nuovi elementi; la Corte chiarisce che tale requisito non si applica all'atto emesso in sostituzione per effetto di autotutela.

• d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546 / legge statutaria (statuto del contribuente) art. 7 d.lgs. n. 212/2000

  art. 7, legge n. 212/2000

  Fissa l'obbligo motivazionale degli atti tributari; la Corte precisa che la motivazione puo' essere per relationem se l'atto richiamato e' conoscibile o allegato e che l'avviso deve indicare fatti e presupposti sufficienti a delimitare le contestazioni.

• d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507 (T.O.S.A.P.), art. 38

  art. 38, d.lgs. n. 507/1993

  Definisce il presupposto impositivo della T.O.S.A.P. in relazione alle occupazioni di beni appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei comuni; la Corte applica tale norma ritenendo sussistente la tassa sulle aree gravate da usi civici iscritte nel demanio comunale.

• d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, artt. 44, 46, 47, 50

  artt. 44, 46, 47, 50, d.lgs. n. 507/1993

  Art.46-47: criteri di determinazione della tassa per occupazioni di sottosuolo e soprassuolo con impianti; la Corte afferma che tali criteri non richiedono previa denuncia per essere applicati. Art.50: obbligo di denuncia del contribuente, la mancata denuncia comporta sanzioni ma non impedisce l'applicazione del regime tariffario.

• d.lgs. 30 dicembre 1992 n. 446, art. 63

  art. 63, comma 2, lett. f), d.lgs. n. 446/1997

  Prevede un criterio agevolato/forfetario per canone/cosap per imprese di erogazione di pubblici servizi e per attivita' strumentali; la Corte interpreta la lettera f) estendendo la tariffa agevolata anche alle imprese di produzione di energia come soggetti strumentali alla rete, riconoscendo loro il regime ridotto.

• legge n. 168 del 2017

  legge n. 168/2017, art. 1 e art. 3

  Norma sulla disciplina degli enti esponenziali e del patrimonio civico/usI civici; utilizzata per confermare che i terreni gravati da usi civici possono rientrare nel patrimonio demaniale/indisponibile e sono caratterizzati da regime di inalienabilita' e perpetua destinazione agro-silvo-pastorale.

• d.lgs. n. 219 del 2023

  Ha modificato la disciplina dell'autotutela abrogando art.2-quater e il D.M. 37/1997; la Corte pero' osserva che la vicenda in esame e' soggetta alla disciplina previgente ratione temporis.

Massime di principio

• L'autotutela sostitutiva dell'ente impositore puo' essere esercitata anche per vizi sostanziali e, ove l'atto originario sia stato annullato, l'ente puo' adottare un nuovo avviso senza richiedere la sopravvenienza di nuovi elementi; il potere puo' dar luogo anche a una maggiore pretesa purché non sia formato giudicato e restino rispettati i termini di decadenza.
• La motivazione dell'avviso di accertamento puo' essere resa per relationem: e' valida se l'atto richiamato e' allegato o agevolmente conoscibile dal contribuente; l'avviso deve comunque indicare fatti e presupposti che delimitino l'ambito della contestazione.
• Quando sia in gioco la natura demaniale di terreni gravati da usi civici, sussiste una presunzione di demanialita' (iscrizione e esercizio permanente dell'uso); l'onere di provare la sdemanializzazione gravA sul privato che la invoca, richiedendosi atti e circostanze univoci e concludenti.
• L'omessa denuncia prevista dall'art. 50 d.lgs. 507/1993 comporta sanzioni e consente all'ente di liquidare d'ufficio il tributo con le informazioni in suo possesso, ma non impedisce l'applicazione del regime tariffario speciale previsto per determinate tipologie di occupazione (artt. 46-47).
• Le tariffe agevolate per occupazioni di sottosuolo/soprassuolo previste per le reti di pubblici servizi (e trasposte nel canone) possono applicarsi anche a soggetti che svolgono attivita' strumentali alla erogazione del servizio (inclusa la produzione di energia) quando le infrastrutture siano parte di una filiera integrata con vincoli di complementarieta' ed esclusivita'; nella pratica, cio' consente a produttori di energia di ottenere il regime ridotto ove sussistano i presupposti di strumentalita'.
• In situazioni analoghe e' fondamentale: a) verificare e documentare la natura proprietaria/demaniale del terreno (o la sua sdemanializzazione); b) documentare la qualifica tecnico-funzionale dell'opera (se rientra nella rete di erogazione/attivita' strumentale); c) contestare o chiedere l'applicazione del corretto criterio tariffario in base agli artt. 46-47 e art. 63 del d.lgs. 446/1997; d) tenere presente che l'ente puo' correggere i propri atti in autotutela entro i termini, ma che il contribuente puo' ottenere tutela giurisdizionale sugli aspetti non conformi al diritto.