Cassazione Civile, Ordinanza n. 23524/2025 del 19/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA notificato a un soggetto che aveva operato come rappresentante fiscale in Italia di una società svizzera. L’Ufficio aveva contestato alla società operazioni ritenute irregolari o inesistenti: indebita detrazione IVA su operazioni inesistenti, mancanza dei requisiti della non imponibilità per cessioni intracomunitarie e operazioni imponibili non fatturate e non dichiarate. Il rappresentante fiscale aveva impugnato l’atto sostenendo, in sostanza, di non poter rispondere automaticamente di tutte le violazioni commesse dalla società estera. La CTR aveva accolto solo in parte l’appello, escludendo la responsabilità del rappresentante fiscale per alcune poste e rideterminando la sanzione. In Cassazione l’Agenzia ha proposto cinque motivi: (1) nullità della sentenza per contrasto irriducibile tra motivazione e dispositivo; (2) violazione dell’art. 17 d.P.R. 633/1972 sulla responsabilità solidale del rappresentante fiscale; (3) violazione dell’art. 41 d.l. 331/1993 e dell’art. 2697 c.c. in tema di operazioni intracomunitarie; (4) motivazione apparente sulla ripresa relativa alla rivendita in nero in Italia; (5) violazione dell’art. 7 d.lgs. 472/1997 e del principio di proporzionalità in materia sanzionatoria. Il contribuente ha resistito e ha proposto ricorso incidentale, a sua volta articolato sulla corretta portata dell’art. 17 d.P.R. 633/1972 e sulla necessità di limitare la responsabilità del rappresentante fiscale alle sole operazioni effettivamente veicolate attraverso il suo intervento, oltre ad altri motivi poi assorbiti.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo infondati i motivi sulla pretesa nullità della sentenza, sulla responsabilità solidale del rappresentante fiscale per tutte le operazioni della società estera, sulla dedotta violazione della disciplina delle cessioni intracomunitarie, sulla motivazione apparente e sulla misura della sanzione. Ha invece accolto il primo motivo del ricorso incidentale del contribuente, affermando che il rappresentante fiscale ex art. 17, comma 2, d.P.R. 633/1972 ha una soggettività passiva solo parziale e risponde solidalmente non per il solo fatto della nomina, ma solo per le violazioni e gli inadempimenti relativi alle operazioni che gli sono state effettivamente attribuite o nelle quali sia risultato concretamente ingerito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente, anche per le spese, affinché verifichi in concreto se il rappresentante abbia partecipato alle specifiche operazioni contestate e tenga conto, se del caso, del giudicato penale dedotto in memoria.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  richiamato come parametro della validità della motivazione della sentenza tributaria; la Corte esclude che nel caso vi sia motivazione solo apparente o contrasto irriducibile

• art. 132 c.p.c.

  richiamato ai fini della nullità della sentenza; la Corte afferma che il vizio motivazionale non ricorre

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  invocato per i vizi processuali; la Corte non ravvisa nullità della sentenza impugnata sui primi, quarti e altri motivi

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  titolo della censura per violazione di legge sostanziale in tema di IVA e rappresentanza fiscale

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  la Corte ribadisce che, dopo la riforma del 2012, non sono più deducibili insufficienza e contraddittorietà della motivazione, salvo il minimo costituzionale

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiamato quale parametro del "minimo costituzionale" della motivazione

• art. 17 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  il rappresentante fiscale ha obblighi e responsabilità solidale limitati alle operazioni veicolate nella sua sfera di competenza; la sua responsabilità non deriva automaticamente dalla sola nomina

• art. 41 d.l. 20 agosto 1993, n. 331

  norma richiamata in relazione ai requisiti della non imponibilità delle cessioni intracomunitarie, ma la censura dell’Agenzia è respinta

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell’onere della prova; la responsabilità del rappresentante fiscale richiede la prova della sua partecipazione alle operazioni fraudolente

• art. 7 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  la determinazione della sanzione nella misura della metà del minimo edittale è valutazione di merito non sindacabile in cassazione se adeguatamente motivata

• art. 21 della Sesta direttiva 77/388/CEE

  richiamato nel ricorso incidentale per contestare la disciplina nazionale sulla rappresentanza fiscale

• art. 205 della direttiva 2006/112/CE

  richiamato in continuità con la disciplina unionale della responsabilità in materia IVA

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la trattazione camerale del ricorso

• art. 112 c.p.c.

  richiamato solo nei motivi incidentali poi assorbiti

• art. 201, comma 3, Regolamento CEE 2193/92

  richiamato in via comparativa nel ragionamento sulla responsabilità in dogana di chi si ingerisca nell’operazione

• art. 38 d.P.R. 43/1972

  richiamato in via comparativa sulla vincolatività all’obbligazione tributaria di chi sia ingerito nell’operazione

• art. 162 TUIR

  richiamato per distinguere la rappresentanza fiscale dalla stabile organizzazione

• art. 20, 112 e 118 d.P.R. 917/1986

  richiamati in comparazione con la disciplina della rappresentanza fiscale ai fini delle imposte sui redditi

Massime di principio

• La responsabilità del rappresentante fiscale IVA non deriva automaticamente dalla sola nomina, ma richiede che egli abbia assunto obblighi riferibili alle specifiche operazioni considerate oppure che risulti una sua concreta ingerenza nelle operazioni irregolari.
• Il rappresentante fiscale di soggetto non residente ha una soggettività passiva solo parziale: la sua posizione è limitata alle operazioni che il mandante estero gli ha effettivamente attribuito e non si estende indistintamente a tutte le operazioni del soggetto non residente.
• Per affermare la responsabilità solidale del rappresentante fiscale è necessaria la prova della sua partecipazione alle violazioni o alle operazioni fraudolente; non è sufficiente la mera conoscenza o conoscibilità delle stesse.
• Nel giudizio di cassazione, il vizio di motivazione è configurabile solo nei casi che superano il "minimo costituzionale" ex art. 111 Cost., mentre non sono più deducibili censure di insufficienza o contraddittorietà della motivazione come tali.
• La misura della sanzione amministrativa tributaria, quando sia determinata dal giudice di merito entro i limiti edittali, integra un apprezzamento di fatto sindacabile in cassazione solo nei limiti della violazione di legge o della motivazione apparente.

Come è indicizzato