Cassazione Civile, Ordinanza n. 11092/2025 del 28/04/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di contestazione e irrogazione di sanzioni per l'omessa indicazione nel quadro RW della dichiarazione dei redditi per l'anno d'imposta 2006 di disponibilità finanziarie detenute all'estero, consistenti in azioni di una società tedesca. Il giudice di merito aveva accolto il ricorso del contribuente e la CTR aveva confermato la decisione, ritenendo non applicabile alla annualità in contestazione la disciplina introdotta dall'art. 12 del d.l. n. 78/2009, in particolare i commi 2, 2-bis e 2-ter, qualificandola come sostanziale e quindi non retroattiva. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione dell'art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, del d.l. n. 78/2009, dell'art. 3 l. n. 212/2000 e dell'art. 11 disp. att. c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente escluso l'applicabilità delle norme sul raddoppio dei termini, le quali hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta anteriori alla loro entrata in vigore. Il contribuente ha resistito con controricorso e ricorso incidentale, lamentando l'errata regolamentazione delle spese di lite.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate, ritenendo fondato il motivo relativo alla qualificazione della disciplina del raddoppio dei termini. Ha ribadito che la presunzione di evasione prevista dall'art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 ha natura sostanziale e non retroagisce, mentre i commi 2-bis e 2-ter hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta precedenti, quando sia in discussione la sottrazione a tassazione di redditi esportati in Stati o territori a fiscalità privilegiata. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, affinché riesamini la causa alla luce dei principi indicati e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità. Il ricorso incidentale del contribuente è stato dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, d.l. n. 78/2009

  "La presunzione di evasione... non ha natura procedimentale ma sostanziale... Viceversa, hanno natura procedimentale... le previsioni di cui ai commi 2-bis e 2-ter"

  Il comma 2 introduce una presunzione sostanziale di evasione non retroattiva; i commi 2-bis e 2-ter regolano il raddoppio dei termini di decadenza e di prescrizione e hanno natura procedimentale, applicandosi anche ai periodi d'imposta anteriori.

• art. 3 l. n. 212/2000

  Richiamato nel motivo del ricorso come parametro di legalità e irretroattività, ma la Corte ritiene prevalente la distinzione tra norma sostanziale e procedimentale.

• art. 11 disp. att. c.c.

  Richiamato a sostegno della censura sull'irretroattività; la Corte lo considera non ostativo all'applicazione procedimentale dei commi 2-bis e 2-ter ai periodi anteriori.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato come norma sul vizio di legittimità dedotto per violazione di legge.

• art. 6 d.l. n. 167/1990

  Per le annualità anteriori all'entrata in vigore della nuova disciplina, resta applicabile la disciplina previgente in materia di monitoraggio e sanzioni per omessa denuncia delle attività finanziarie all'estero.

• artt. 3 e 24 Cost.

  Richiamati dalla giurisprudenza citata per evidenziare che l'interpretazione della presunzione come sostanziale tutela l'effettività del diritto di difesa del contribuente.

Massime di principio

• In materia di investimenti e attività finanziarie detenuti all'estero, la presunzione legale di evasione introdotta dal d.l. n. 78/2009 ha natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente ai periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Le disposizioni che prevedono il raddoppio dei termini di accertamento, contestazione e irrogazione delle sanzioni hanno natura procedimentale e, in quanto tali, si applicano secondo il principio del tempus regit actum anche ai fatti anteriori alla loro entrata in vigore.
• Quando per le annualità anteriori non opera la nuova presunzione sostanziale, resta applicabile la disciplina previgente in tema di monitoraggio fiscale e sanzioni per l'omessa indicazione delle attività finanziarie detenute all'estero.
• Se la censura principale viene accolta per erronea qualificazione della disciplina applicabile, il motivo incidentale sulle spese può restare assorbito e la causa va rinviata al giudice di merito per nuovo esame e regolazione delle spese.

Come è indicizzato