Sentenza del 20/12/2018 n. 32957 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione, per l'anno 1997, maggiori redditi ai fini ILOR nei confronti della società e, per trasparenza, ai fini IRPEF nei confronti dei soci. Il recupero derivava dalla contabilizzazione di 14 fatture emesse dalla Ber.Carni s.a.s., ritenuta società cartiera, relative a operazioni soggettivamente inesistenti e a costi ritenuti indebiti. I ricorrenti contestavano, tra l'altro, l'insufficienza della motivazione degli avvisi e delle sentenze, l'efficacia del giudicato formatosi per l'anno 1996, l'omessa pronuncia sulle loro difese e, soprattutto, l'indeducibilità dei costi relativi alle operazioni soggettivamente inesistenti. La socia Z.R. contestava inoltre l'accertamento relativo all'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi e ai redditi fondiari.

La decisione

La Corte ha riunito i ricorsi. Ha dichiarato inammissibile il controricorso dell'Agenzia relativo al ricorso di uno dei soci perché notificato alla società anziché al socio. Ha rigettato le censure dei soci e i primi due motivi della società, ritenendo legittima la motivazione per relationem e non estensibile automaticamente all'anno 1997 il giudicato relativo al 1996. Ha invece accolto il terzo motivo della società: alla luce dello ius superveniens, i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti non sono automaticamente indeducibili ai fini delle imposte dirette, anche se il contribuente era consapevole della frode, purché rispettino i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità. Le sentenze sono state cassate nei limiti indicati e le cause, riguardanti società e soci per l'unitarietà dell'accertamento, sono state rinviate alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  Costituisce la base normativa dell'accertamento del maggior reddito d'impresa contestato alla società.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5

  Prevede l'imputazione per trasparenza ai soci del reddito prodotto dalla società di persone, in proporzione alla partecipazione agli utili e indipendentemente dall'effettiva percezione.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75

  Rileva per la verifica dei requisiti sostanziali di deducibilità dei costi, tra cui effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

• Legge n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, come modificato dal D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 1

  Sono deducibili per l'acquirente dei beni i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti per il solo fatto che essi sono sostenuti, salvo che siano in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

  La disciplina sopravvenuta, applicabile retroattivamente se più favorevole e salvo definitività dell'accertamento, esclude l'automatica indeducibilità dei costi in caso di operazioni soggettivamente inesistenti. Occorre verificare concretamente i requisiti ordinari di deducibilità.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  L'avviso di accertamento può motivare per relationem mediante rinvio al processo verbale di constatazione, purché il contribuente sia posto in condizione di comprendere la pretesa e difendersi.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  La motivazione dell'avviso deve consentire di individuare i presupposti della pretesa tributaria; non è necessario che l'avviso contenga già la completa dimostrazione probatoria, che può essere sviluppata nel processo.

• Codice civile, art. 2909

  Il giudicato relativo a un diverso periodo d'imposta non si estende automaticamente ad altro anno, salvo che riguardi elementi dotati di efficacia condizionante e inderogabile e che la situazione fattuale sia identica.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 1, 2 e 36

  Le disposizioni disciplinano il processo tributario e i requisiti della sentenza; nel caso concreto è stata ritenuta legittima una motivazione per relationem tra decisioni connesse da un rapporto di consequenzialità necessaria.

Massime di principio

• In presenza di fatture emesse da una società cartiera o di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve indicare nell'avviso elementi sufficienti a rendere comprensibile la contestazione; il rinvio puntuale al processo verbale di constatazione può essere valido.
• La qualificazione dell'operazione come soggettivamente inesistente non comporta automaticamente l'indeducibilità del costo ai fini delle imposte dirette. Il giudice deve verificare se il costo è reale, inerente, di competenza e certo o determinabile.
• La disciplina più favorevole introdotta dal D.L. n. 16 del 2012 può applicarsi anche a fatti anteriori, purché l'accertamento non sia già definitivo e il nuovo regime risulti più favorevole.
• Il giudicato relativo a un anno d'imposta non si trasferisce automaticamente agli anni successivi: ogni annualità deve essere valutata sulla base dei propri elementi fattuali, salvo la presenza di una questione realmente identica e condizionante.
• Nelle società di persone, l'accertamento del reddito sociale incide necessariamente sulle posizioni fiscali dei soci per effetto dell'imputazione per trasparenza; perciò i giudizi relativi alla società e ai soci possono essere riuniti e devono essere coordinati.
• Una motivazione sintetica o per rinvio può essere legittima nei giudizi dei soci quando la loro pretesa fiscale dipende necessariamente dall'accertamento svolto nei confronti della società, purché siano comunque individuabili la decisione richiamata e le conseguenze applicate.