Cassazione Civile, Sentenza n. 3854/2023 del 08/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IRPEF relativo al 2006 per circa € 1.489.941,00 di sanzioni e maggiori imposte per la qualificazione, ai sensi dell'art. 37-bis DPR 600/1973, di somme originate da cessioni di partecipazioni come distribuzione di dividendi nell'ambito di un presunto disegno elusivo. Contestazioni con quattro motivi: (1) violazione dell'effetto vincolante dell'accertamento con adesione (anno 2004) che avrebbe qualificato l'operazione come cessione, ostacolando diversa qualificazione per anni successivi; (2) illegittima riqualificazione della cessione in conferimento oltre i limiti delle scritture contabili; (3) errata applicazione delle norme sul trattamento delle riserve e sulla determinazione dei dividendi distribuibili (art. 47-bis e art. 47 TUIR); (4) dedotta impossibilità di applicare sanzioni per esistenza di incertezza normativa (art. 6, comma 2, d.lgs. 472/1997).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Motivazioni principali: il precedente accertamento con adesione vincola solo per il periodo d'imposta cui si riferisce e non impedisce all'Amministrazione di effettuare accertamenti per anni successivi; i motivi secondario e terzo sono inammissibili per mancata specificità e autosufficienza; il motivo basato sull'incertezza normativa è infondato perché le operazioni elusive non rientrano nella causa di esonero dalle sanzioni dovuta all'oggettiva incertezza. La ricorrente è stata condannata alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218 (disciplina dell'accertamento con adesione), art. 2, comma 3 e comma 4

  L'accertamento con adesione vincola le parti e definisce la pretesa solo per il periodo d'imposta oggetto dell'accordo; non ha efficacia di giudicato estendibile automaticamente ad anni successivi, salvo specifiche deroghe previste dalla norma

• legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 10

  L'obbligo di correttezza dell'Amministrazione non impedisce la riqualificazione fiscale di operazioni per anni diversi rispetto a quelli oggetto di precedente adesione; l'azione accertatrice per comportamenti elusivi non sorprende il contribuente

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  Norma anti-elusiva che consente all'Amministrazione di guardare alla sostanza economica degli atti e di qualificare operazioni apparenti (es. cessioni/fiduciarie) come operazioni dirette a eludere l'imposizione (es. distribuzione di dividendi), giustificando la riattribuzione di componenti reddituali

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 47-bis e art. 47, comma 5

  Rilevanza della natura delle riserve e dei criteri di distribuzione: la Corte evidenzia che l'Ufficio ha considerato ai fini fiscali le somme effettivamente percepite dai soci indipendentemente dalle voci di riserva iscritte in bilancio, ragion per cui la qualificazione civilistica delle riserve non impedisce la valutazione fiscale sostanziale delle distribuzioni

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 1, comma 2 (dichiarazione infedele)

  La condotta elusiva integra, quando rilevante, la fattispecie della dichiarazione infedele, con conseguente applicabilità delle sanzioni amministrative previste

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2 (esimente per incertezza normativa)

  «non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni...»

  La Corte precisa che l'esimente per incertezza normativa richiede elementi oggettivi di indeterminatezza; tale esimente non si applica alle operazioni elusive, che per definizione implicano un approfondito utilizzo della normativa e quindi non costituiscono 'oggettiva incertezza'

• codice di procedura civile, art. 360 (motivi di ricorso per cassazione)

  Richiamo alle esigenze di specificità e autosufficienza dei motivi in cassazione: la Corte ha dichiarato inammissibili i motivi privi di chiara esposizione degli atti e delle ragioni economiche che avrebbero giustificato una diversa qualificazione

Massime di principio

• Un accertamento con adesione vincola solo il periodo d'imposta specificamente definito e non impedisce all'Amministrazione di riqualificare operazioni analoghe in anni successivi
• Le norme anti-elusive (art. 37-bis DPR 600/1973) permettono di esaminare la sostanza economica delle operazioni e qualificare come distribuzioni di utili somme che formalmente appaiono come pagamenti diversi
• La sussistenza di un disegno elusivo esclude in genere l'applicabilità dell'esimente per 'oggettiva incertezza' delle norme: l'elusione presuppone conoscenza e utilizzo strategico delle norme
• In Cassazione i motivi devono essere autosufficienti e specifici: vanno dettagliati gli atti impugnati, la sequenza negoziale e le ragioni economiche che avrebbero giustificato la diversa qualificazione fiscale
• Le qualificazioni civilistico-contabili (es. tipologia di riserve) non impediscono all'Amministrazione di considerare, ai fini fiscali, la reale natura della distribuzione basata sui flussi finanziari e sul contesto operativo
• Le sanzioni per dichiarazione infedele si applicano quando l'operazione integra una condotta elusiva che riduce la base imponibile; la semplice scelta tra strumenti giuridici disponibili non esclude automaticamente la responsabilità sanzionatoria