Cassazione Civile, Ordinanza n. 15613/2025 del 11/06/2025

Esito

La controversia

La lite riguarda un avviso di accertamento IRPEF per l'anno 2006 emesso a seguito di indagini bancarie su un conto corrente cointestato alla figlia della contribuente, dal quale l'Ufficio aveva desunto maggiori redditi per versamenti non giustificati, con recupero di imposta, sanzioni e interessi. In primo grado il ricorso della contribuente era stato accolto. In appello l'Ufficio aveva sostenuto, da un lato, che la CTR avesse erroneamente ritenuto necessario il contraddittorio endoprocedimentale anche per un accertamento "a tavolino" basato su indagini bancarie, e, dall'altro, che la CTR avesse mal governato la presunzione legale posta dall'art. 32 d.P.R. 600/1973, omettendo di considerare gli elementi specifici addotti nell'avviso e attribuendo alla contribuente una prova liberatoria generica e non analitica. La contribuente, in via incidentale condizionata, aveva sostenuto che non potesse operare il raddoppio dei termini per mancanza di corretta formazione del presupposto penale e per le asserite incongruenze temporali tra controlli, giustificazioni e denuncia, oltre a dedurre vizi motivazionali della sentenza impugnata.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, rigettato il ricorso incidentale condizionato della contribuente, cassato la sentenza della CTR e rinviato alla C.G.T.2 dell'Emilia Romagna in diversa composizione, anche per le spese. La Corte ha ritenuto fondato il motivo sul contraddittorio endoprocedimentale, affermando che, nella disciplina applicabile ratione temporis e per tributi non armonizzati come l'IRPEF, non esisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per gli accertamenti a tavolino, salvo ipotesi espressamente previste dalla legge; ha inoltre accolto il motivo sull'onere della prova, rilevando che la CTR aveva apoditticamente reputato superata la presunzione bancaria senza una verifica analitica delle singole movimentazioni e senza dar conto in modo puntuale degli elementi probatori offerti dalle parti. Quanto al ricorso incidentale, la Corte ha corretto la motivazione della CTR sul raddoppio dei termini, affermando che, nel regime previgente, esso dipendeva dalla sola astratta sussistenza di seri indizi di reato tali da far sorgere l'obbligo di denuncia, senza necessità di effettiva denuncia prodotta in giudizio o di accertamento del reato.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  Nel regime previgente il raddoppio dei termini di accertamento IRPEF opera quando sussistono presupposti tali da far sorgere l'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dall'effettivo esercizio dell'azione penale o dalla produzione in giudizio della denuncia stessa.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Le movimentazioni bancarie non giustificate legittimano una presunzione legale in favore dell'erario; il contribuente deve fornire prova analitica e specifica per ciascuna operazione al fine di superarla.

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  La norma è stata ritenuta inconferente rispetto alla fattispecie, non trattandosi di accertamento sintetico.

• art. 10 L. 212/2000

  La CTR l'aveva richiamata per valorizzare il diritto di difesa, ma la Cassazione ha escluso che ciò introduca un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per gli accertamenti a tavolino relativi a tributi non armonizzati.

• art. 12 L. 212/2000

  L'obbligo di contraddittorio previsto da questa disposizione è limitato agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche presso i locali del contribuente e non si estende alle verifiche "a tavolino".

• art. 2697 c.c.

  È richiamato per il riparto dell'onere della prova, che in materia di accertamenti bancari grava sul contribuente per superare la presunzione legale dell'Ufficio.

• art. 2729 c.c.

  È stata ritenuta non applicabile nel senso di richiedere i requisiti delle presunzioni semplici, poiché la presunzione derivante dalle indagini bancarie è una presunzione legale.

• art. 331 c.p.p.

  La sua rilevanza è limitata alla verifica della sussistenza di fatti che facciano sorgere l'obbligo di denuncia penale ai fini del raddoppio dei termini.

• art. 384 c.p.c.

  La Corte ha richiamato il potere di correzione della motivazione quando la decisione sia comunque conforme a diritto e non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 366 c.p.c.

  Il ricorso principale è stato ritenuto ammissibile perché le censure erano idoneamente formulate contro entrambe le rationes decidendi della sentenza impugnata.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il vizio di violazione e falsa applicazione di legge dedotto per entrambi i motivi del ricorso principale e per i motivi del ricorso incidentale.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  È richiamato nel motivo incidentale sul vizio di motivazione, ma la Corte ha comunque ritenuto la decisione correggibile nel merito giuridico.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Norma richiamata nel motivo incidentale sul difetto di motivazione.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  Norma richiamata nel motivo incidentale per denunciare l'insufficienza e contraddittorietà della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 13 d.P.R. 115/2002

  comma 1-quater e comma 1-bis

  La Corte ha dato atto dei presupposti per l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato a carico della ricorrente incidentale, se dovuto.

• d.lgs. 219/2023

  È menzionato come intervento successivo che ha introdotto nello Statuto del contribuente l'art. 6-bis sul principio del contraddittorio, ma non era applicabile ratione temporis.

• art. 6-bis L. 212/2000

  È richiamato solo in via sistematica come norma introdotta successivamente, non applicabile alla controversia.

Massime di principio

• In materia di IRPEF e, più in generale, di tributi non armonizzati, prima dell'introduzione del principio generale di contraddittorio nello Statuto del contribuente, l'amministrazione finanziaria non era tenuta a instaurare un contraddittorio endoprocedimentale generalizzato per gli accertamenti "a tavolino", salvo che una specifica disposizione lo imponesse.
• L'obbligo di contraddittorio previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente si applica solo agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche eseguiti presso i luoghi del contribuente, non alle verifiche documentali o bancarie svolte in ufficio.
• In tema di accertamenti bancari, le risultanze dei conti correnti integrano una presunzione legale a favore dell'erario: l'Ufficio assolve il proprio onere probatorio producendo i dati bancari, mentre il contribuente deve offrire prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione al fine di dimostrarne l'irrilevanza fiscale.
• Il giudice di merito, quando il contribuente contesti un accertamento fondato su movimentazioni bancarie, deve valutare in modo rigoroso e puntuale le prove offerte per ogni singola operazione e darne conto in motivazione; non è sufficiente un'affermazione generica sulla estraneità del conto o sulla natura di giroconto delle somme.
• Nel regime previgente al d.lgs. 128/2015 e alla l. 208/2015, il raddoppio dei termini di accertamento opera in presenza dell'astratta configurabilità di un reato perseguibile d'ufficio che faccia sorgere l'obbligo di denuncia, senza necessità di dimostrare l'effettivo inoltro della denuncia o l'esito del procedimento penale.

Come è indicizzato