Cassazione Civile, Ordinanza n. 24019/2026 del 24/07/2026

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2011, recuperando a tassazione una plusvalenza da cessione immobiliare ritenuta non dichiarata e irrogando le correlate imposte e sanzioni. Secondo l'Ufficio, una sequenza di operazioni societarie e negoziali sarebbe stata posta in essere in funzione elusiva, con abuso del diritto ai sensi dell'art. 10-bis L. 212/2000 e in precedenza dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, per ottenere il regime fiscale più favorevole della cessione di quote rivalutate invece della tassazione ordinaria della plusvalenza immobiliare. Il contribuente aveva impugnato l'atto sostenendo che l'operazione avesse una reale sostanza economica e fosse sorretta da valide ragioni extrafiscali, organizzative e gestionali. Dopo l'accoglimento in primo grado e la riforma in appello, il ricorrente ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: violazione dell'art. 10-bis L. 212/2000 e dell'art. 2697 c.c. per erronea qualificazione dell'operazione come abusiva e per errata valutazione della sostanza economica; violazione dei commi 3 e 4 dell'art. 10-bis e dell'art. 2697 c.c. per avere la CTR escluso senza adeguato esame le ragioni extrafiscali non marginali e per un non corretto riparto dell'onere della prova.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso, cassato la sentenza della CTR e rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione. Ha ritenuto che la decisione di merito avesse valorizzato in modo eccessivamente semplificato il solo dato temporale e la costituzione della società subito dopo l'entrata in vigore della norma fiscale favorevole, senza accertare in concreto se l'operazione fosse davvero priva di sostanza economica o invece rispondente a una normale logica di mercato. La Cassazione ha evidenziato che andavano approfonditi il ruolo del bando di gara che imponeva la partecipazione di una persona giuridica, le attività successive di ristrutturazione e cambio di destinazione d'uso, la possibile coincidenza o meno delle compagini sociali e le ragioni del finanziamento da parte del terzo acquirente, nonché le dedotte ragioni extrafiscali non marginali. Il giudice del rinvio dovrà quindi rivalutare tutti gli elementi fattuali alla luce dei principi sull'abuso del diritto e, se del caso, esaminare anche i profili sanzionatori richiamati nelle memorie.

Norme richiamate

• art. 10-bis L. 212/2000

  "configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti"

  L'abuso del diritto richiede operazioni prive di sostanza economica e dirette essenzialmente a vantaggi fiscali indebiti; occorre verificare in concreto la presenza di una reale logica economica diversa dal mero risparmio d'imposta.

• art. 37-bis d.P.R. 600/1973

  Richiamato come precedente base normativa della contestazione antielusiva, poi superata dal vigente art. 10-bis L. 212/2000.

• art. 2697 c.c.

  La prova del disegno elusivo e delle modalità attuative incombe sull'Amministrazione finanziaria, mentre il contribuente deve allegare e documentare le ragioni economiche alternative o concorrenti.

• art. 67, primo comma, lett. b), TUIR

  Richiamato come disposizione che disciplina la plusvalenza da cessione immobiliare, rispetto alla quale l'Ufficio ha ritenuto indebitamente evitata la tassazione ordinaria.

• art. 1401 c.c.

  La conclusione del contratto per persona da nominare, di per sé, non è indice automatico di abuso; occorre valutare se sia stato utilizzato in modo distorto per fini fiscali.

• art. 1404 c.c.

  La successiva nomina del soggetto acquirente va letta nel contesto dell'operazione complessiva e non come elemento isolato di elusione.

• art. 3, co. 3, d.lgs. 472/1997

  Richiamato nelle memorie sul favor rei in materia sanzionatoria, con tema da riesaminare in sede di rinvio.

• art. 1 d.lgs. 471/1997

  Richiamato nelle memorie quale disciplina sanzionatoria eventualmente applicabile secondo il ius superveniens.

• art. 2 d.lgs. 87/2024

  Richiamato nelle memorie come novella rilevante sulla misura delle sanzioni.

• art. 5 d.lgs. 87/2024

  "le disposizioni di cui agli articoli 2, 3 e 4 si applicano alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024"

  La Corte segnala che la questione della disciplina sanzionatoria sopravvenuta potrà eventualmente essere esaminata dal giudice del rinvio, senza decidere nel merito la questione di costituzionalità prospettata.

• artt. 3, 76 e 117 Cost.

  Richiamati dal ricorrente nella questione di legittimità costituzionale sollevata in memoria, senza decisione definitiva da parte della Corte di cassazione.

• artt. 6 e 7 CEDU

  Richiamati dal ricorrente a sostegno della questione di legittimità costituzionale sulla disciplina sanzionatoria sopravvenuta.

• art. 49 CDFUE

  Richiamato dal ricorrente a sostegno della questione di legittimità costituzionale sulla disciplina sanzionatoria sopravvenuta.

Massime di principio

• In materia tributaria, l'abuso del diritto presuppone una valutazione concreta dell'intera operazione negoziale: non basta il vantaggio fiscale o la prossimità temporale rispetto a una norma favorevole, ma occorre accertare che lo scopo essenziale dell'operazione sia il conseguimento di un indebito risparmio d'imposta in assenza di apprezzabili ragioni economiche.
• La costituzione di una società ad hoc non integra di per sé un'operazione abusiva quando sia imposta o consentita dalla lex specialis della procedura di gara, o comunque trovi giustificazione in esigenze organizzative, gestionali o di mercato non marginali.
• Ai fini dell'accertamento dell'elusione, il giudice deve verificare se gli strumenti giuridici impiegati siano stati usati in modo distorto e se le operazioni siano prive di sostanza economica, dovendo escludere automatismi basati su singoli indici isolati come il breve lasso temporale o la forma societaria prescelta.
• L'onere di provare il disegno elusivo e le sue modalità attuative grava sull'Amministrazione finanziaria; al contribuente spetta allegare e documentare le ragioni extrafiscali alternative o concorrenti che giustifichino l'operazione.
• La conclusione di un contratto per persona da nominare e la successiva cessione di quote o di partecipazioni devono essere valutate nel contesto complessivo dell'operazione economica, verificando se vi sia effettiva interposizione fittizia o semplice utilizzo di strumenti leciti dell'autonomia privata.
• Quando la fattispecie riguarda anche sanzioni tributarie, il giudice del rinvio deve poter valutare l'eventuale incidenza dello ius superveniens e del favor rei, se la questione sia rilevante rispetto all'esito della controversia principale.

Come è indicizzato