Cassazione Civile, Sentenza n. 29042/2023 del 19/10/2023

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'impugnazione dei provvedimenti dell'Agenzia delle Entrate (provvedimento direttoriale prot. n. 221978/17.06.2022, circolare n.22/E del 23.06.2022 e risoluzione n.29/E del 20.06.2022) adottati in attuazione dell'art.37, comma 5, del d.l. 21/2022 che ha istituito un contributo straordinario a carico delle imprese del settore energetico contro il «caro bollette». Le amministrazioni ricorrenti sostenevano il difetto di giurisdizione del giudice amministrativo perché i provvedimenti sarebbero soltanto atti meramente attuativi/vincolati della norma primaria e, quindi, non idonei a fondare interessi legittimi impugnabili davanti al giudice amministrativo (dovendo eventualmente rilevarsi la materia alla giurisdizione tributaria o ritenersi non giudiziabile). Ubroker aveva impugnato tali atti chiedendo tutela contro l'operato agenziale.

La decisione

La Corte ha rigettato i motivi di cassazione proposti dalle amministrazioni e confermato il principio secondo cui i provvedimenti direttoriali e le circolari dell'Agenzia delle Entrate, ancorché attuativi di una norma tributaria, configurandosi come atti amministrativi generali e autoritativi, rientrano nella giurisdizione del giudice amministrativo. Il giudice ha ritenuto che non occorra che l'atto sia discrezionale in senso pieno perché sia sindacabile: è sufficiente che sia un atto autoritativo di pubblica amministrazione. Ha inoltre osservato che la previsione dell'acquisizione del parere obbligatorio di ARERA è indizio di margine di scelta del direttore e che la tutela amministrativa previene un vuoto di tutela incompatibile con gli artt.24 e 113 Cost. Conseguentemente la decisione del Consiglio di Stato che aveva accolto l'appello di Ubroker (annullando la sentenza del TAR e rinviando la causa) è stata confermata nella parte che afferma la giurisdizione del giudice amministrativo e la possibilità di impugnare gli atti agenziali.

Norme richiamate

• art. 37, decreto-legge 21/2022

  Il contributo e' liquidato e versato per un importo pari al 40 per cento, a titolo di acconto, entro il 30 giugno 2022 e per la restante parte, a saldo, entro il 30 novembre 2022, con le modalita' di cui all'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate, sentita l'Autorita' di regolazione per energia, reti e ambiente, sono definiti gli adempimenti, anche dichiarativi, e le modalita' di versamento del contributo. Con il medesimo provvedimento possono essere individuati dati aggiuntivi da indicare nellefatture di cessione e di acquisto dei prodotti di cui al comma 1 e sono definite le modalita' per lo scambio delle informazioni, anche in forma massiva, con la Guardia di finanza.

  La norma attribuisce all'Agenzia delle Entrate una competenza attuativa che comprende la definizione di adempimenti, modalità dichiarative e di versamento; il richiamo al parere di ARERA è interpretato come indizio di una componente discrezionale nella scelta degli adempimenti.

• art. 7, cod. proc. amm.

  Sono devolute alla giurisdizione amministrativa le controversie, nelle quali si faccia questione di interessi legittimi ... Sono attribuite alla giurisdizione generale di legittimita' del giudice amministrativo le controversie relative ad atti, provvedimenti o omissioni delle pubbliche amministrazioni, comprese quelle relative al risarcimento del danno per lesione di interessi legittimi ...

  Il giudice amministrativo ha competenza sulle impugnazioni di atti amministrativi generali autoritativi, anche se attuativi di disposizioni legislative; non è richiesta la piena discrezionalità perché l'atto sia sindacabile.

• art. 7, comma 5, d.lgs. 546/1992

  Le corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado, se ritengono illegittimo un regolamento o un atto generale rilevante ai fini della decisione, non lo applicano, in relazione all'oggetto dedotto in giudizio, salva l'eventuale impugnazione nella diversa sede competente.

  Il giudice tributario può disapplicare atti generali incidentalmente, ma l'impugnazione diretta di atti generali è devoluta al giudice amministrativo; esiste una tutela preventiva alternativa alla disapplicazione tributaria.

• art. 19, d.lgs. 546/1992

  Rilevato come limite alla giurisdizione tributaria nelle materie elencate: gli atti generali non rientrano tra quelli tipicamente devoluti alle commissioni tributarie.

• art. 23 Cost.

  Ricorda il principio costituzionale che l'esercizio di potestà amministrative deve essere conforme alla legge; usato per inquadrare la natura amministrativa degli atti impugnati.

• artt. 24 e 113 Cost.

  I principi costituzionali del diritto di difesa e del giusto processo giustificano l'esistenza di una tutela giurisdizionale effettiva contro atti amministrativi che impongono obblighi di pagamento; si esclude un 'vuoto di tutela'.

• artt. 56, 62 d.lgs. 300/1999

  Richiamati dalle amministrazioni per sostenere limiti alle competenze dell'Agenzia, ma la Corte ha ritenuto che tali disposizioni non escludono l'esercizio di potestà amministrative gestionali e autoritative dell'Agenzia delle Entrate.

• art. 17, d.lgs. 241/1997

  Norma richiamata dal legislatore per le modalità di versamento previste dall'art.37; contestualizza la funzione attuativa dell'Agenzia nelle procedure di versamento.

• art. 386 c.p.c.

  Usato per affermare che la questione di giurisdizione è pregiudiziale rispetto all'esame dell'interesse ad agire.

Massime di principio

• I provvedimenti amministrativi generali adottati in attuazione di norme tributarie (provvedimenti direttoriali, circolari, risoluzioni) possono costituire atti autoritativi idonei a fondare interessi legittimi e sono quindi impugnabili davanti al giudice amministrativo.
• Non è necessario che l'atto amministrativo sia pienamente discrezionale perché sia sindacabile: è sufficiente la natura autoritativa dell'atto proveniente da una pubblica amministrazione; indizi come il requisito del parere obbligatorio di un'autorità regolatrice possono confermare l'esistenza di un margine di scelta.
• La giurisdizione tributaria resta competente per le impugnazioni degli atti impositivi individuali; il giudice tributario può comunque disapplicare atti generali in sede di lite (art.7, comma 5, d.lgs.546/1992), ma l'impugnazione diretta degli atti generali deve essere esperita davanti al giudice amministrativo.
• La contestazione di costituzionalità di una norma primaria resta rilevante come vizio dell'atto amministrativo e va trattata in forma incidentale nell'azione contro l'atto; ciò non scioglie la necessità di individuare la giurisdizione competente.
• La previsione di tutela preventiva (annullamento di atti generali avanti al giudice amministrativo) è legittima e serve ad evitare un 'vuoto di tutela' qualora l'adozione dell'atto renda impossibile o inefficace la tutela successiva davanti al giudice tributario.
• Le circolari interpretative svolgenti funzione integrativa o ricognitiva del provvedimento direttoriale possono anch'esse essere soggette a sindacato giurisdizionale se incidono su situazioni giuridiche di interessati.