Cassazione Civile, Sentenza n. 29072/2023 del 19/10/2023

Esito

La controversia

Le amministrazioni ricorrevano in Cassazione avverso la sentenza del Consiglio di Stato che aveva accolto l'appello di ERG Power e rinviato la causa al TAR. Le ricorrenti denunciavano il difetto assoluto di giurisdizione del giudice amministrativo rispetto ai provvedimenti dell'Agenzia delle Entrate (provvedimento direttoriale prot. n. 221978/17.6.2022, circolare n.22/E del 23.6.2022 e risoluzione n.29/E del 20.6.2022) adottati in attuazione dell'art. 37, comma 5, del d.l. 21/2022 (contributo straordinario sulle imprese energetiche). Sostenevano che si trattasse di atti meramente attuativi, non discrezionali e quindi non idonei a generare un interesse legittimo appellabile davanti al giudice amministrativo; in subordine deducevano che, ove non ritenuti del tutto inimpugnabili, la competenza spettasse al giudice tributario in via di disapplicazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i motivi delle amministrazioni, dichiarando inammissibili gli interventi delle terze parti e non fondata l'eccezione di manifesta infondatezza. Ha confermato l'indirizzo del Consiglio di Stato: i provvedimenti impugnati sono atti amministrativi generali adottati dall'Agenzia delle Entrate nell'esercizio di potestà amministrativa attuativa e presentano elementi di discrezionalità (anche in ragione della previsione del parere obbligatorio di ARERA non vincolante). Pertanto rientrano nella giurisdizione del giudice amministrativo (art. 7 c.p.a.) e la situazione della contribuente costituisce interesse legittimo. La Corte ha precisato che il giudice tributario può al più disapplicare l'atto generale in via incidentale ma non ha competenza per un'impugnazione diretta dell'atto generale. In sintesi: ricorso delle amministrazioni cassato; decisione del Consiglio di Stato confermata e causa rimessa al giudice di primo grado.

Norme richiamate

• art. 37, decreto-legge 21/2022, comma 5

  Il contributo e' liquidato e versato per un importo pari al 40 per cento, a titolo di acconto, entro il 30 giugno 2022 e per la restante parte, a saldo, entro il 30 novembre 2022, con le modalita' di cui all'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate, sentita l'Autorita' di regolazione per energia, reti e ambiente, sono definiti gli adempimenti, anche dichiarativi, e le modalita' di versamento del contributo. Con il medesimo provvedimento possono essere individuati dati aggiuntivi da indicare nelle fatture di cessione e di acquisto dei prodotti di cui al comma 1 e sono definite le modalita' per lo scambio delle informazioni, anche in forma massiva, con la Guardia di finanza.

  La Corte ha ritenuto che il comma attribuisca all'Agenzia una competenza attuativa che, pur incidente sulla disciplina fiscale, lascia spazio a valutazioni tecnico-operative (segnalate dall'obbligo di acquisire il parere di ARERA), quindi si concretizza in un atto amministrativo generale impugnabile davanti al giudice amministrativo.

• art. 7, cod. proc. amm., commi 1 e 4

  Sono devolute alla giurisdizione amministrativa le controversie, nelle quali si faccia questione di interessi legittimi e, nelle particolari materie indicate dalla legge, di diritti soggettivi, concernenti l'esercizio o il mancato esercizio del potere amministrativo, riguardanti provvedimenti, atti, accordi o comportamenti riconducibili anche mediatamente all'esercizio di tale potere, posti in essere da pubbliche amministrazioni. ... Sono attribuite alla giurisdizione generale di legittimita' del giudice amministrativo le controversie relative ad atti, provvedimenti o omissioni delle pubbliche amministrazioni, comprese quelle relative al risarcimento del danno per lesione di interessi legittimi e agli altri diritti patrimoniali consequenziali, pure se introdotte in via autonoma.

  Il Collegio ha interpretato la norma nel senso che le impugnazioni contro atti generali adottati da pubbliche amministrazioni rientrano nella giurisdizione amministrativa anche se gli atti siano attuativi di una norma fiscale; non è necessario che l'atto sia discrezionale per essere sindacabile.

• art. 7, comma 5, d.lgs. 546/1992

  Le corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado, se ritengono illegittimo un regolamento o un atto generale rilevante ai fini della decisione, non lo applicano, in relazione all'oggetto dedotto in giudizio, salva l'eventuale impugnazione nella diversa sede competente.

  La norma consente al giudice tributario una disapplicazione limitata e incidentale degli atti generali ma non attribuisce a quest'ultimo la competenza per l'annullamento diretto degli atti amministrativi generali; ciò non esclude l'azione di annullamento avanti al giudice amministrativo.

• art. 19, d.lgs. 546/1992

  La Corte ha distinto gli atti impositivi individuali (rientranti nella giurisdizione tributaria ex art.19) dagli atti amministrativi generali; i provvedimenti direttoriali impugnati non sono pretesa tributaria sostanziale ed esulano dall'elenco di atti devoluti alle commissioni tributarie.

• art. 17, d.lgs. 9 luglio 1997, n.241

  Richiamato in relazione alle modalita' di liquidazione e versamento del contributo; la norma tecnica di riferimento non modifica la natura amministrativa degli atti attuativi.

• artt. 56 e 62, d.lgs. 300/1999

  La Corte ha ritenuto che le disposizioni sull'organizzazione delle agenzie non impediscono all'Agenzia delle Entrate di esercitare potestà amministrative di gestione e riscossione che si traducono in atti impugnabili davanti al giudice amministrativo.

• art. 23 Cost.

  Richiamato per sottolineare che l'esercizio della potestà amministrativa deve rispettare i limiti costituzionali e resta sindacabile in quanto atto amministrativo.

• artt. 24 e 113 Cost.

  La Corte ha invocato questi articoli (diritto alla difesa e giurisdizione) per motivare che la negazione di una via giudiziaria diretta genererebbe un 'vuoto di tutela' incompatibile con la Costituzione.

• art. 111, ottavo comma, Cost.

  Richiamato a supporto del principio del processo equo e dell'accesso effettivo alla giustizia; la possibilità di tutela non può essere esclusa a favore di un meccanismo che imporrebbe il pago e poi il contenzioso di restituzione.

• art. 386, cod. proc. civ.

  Usato per affermare la priorita' della questione di giurisdizione rispetto ad altre questioni processuali (pregiudiziale).

Massime di principio

• Gli atti amministrativi generali adottati da autorità pubbliche in attuazione di disposizioni legislative, anche se concernono profili fiscali, sono impugnabili davanti al giudice amministrativo quando incidono su interessi legittimi: non è necessario che l'atto sia manifestamente discrezionale per rientrare nella giurisdizione amministrativa.
• La qualificazione del provvedimento come 'meramente attuativo' non esclude automaticamente la giurisdizione del giudice amministrativo se l'attuazione comporta scelte tecniche o valutazioni che incidono sulla posizione dei destinatari (indizi: pareri obbligatori non vincolanti, definizione di modalità operative, dati da indicare, scambio di informazioni).
• Il giudice tributario può disapplicare un atto generale solo in via incidentale rispetto a una controversia tributaria (art. 7, comma 5, d.lgs. 546/1992), ma non può sostituirsi al giudice amministrativo nell'annullamento generalizzato dell'atto.
• Quando l'assenza di rimedi diretti davanti a un giudice determinerebbe un 'vuoto di tutela' o l'obbligo di 'paga e poi fai causa' incompatibile con i principi costituzionali (diritto di difesa e giusto processo), si privilegia l'accesso al giudice amministrativo per evitare violazioni costituzionali.
• Le circolari interpretative e i provvedimenti direttoriali che integrano o specificano modalità operative di una norma possono essere considerati atti amministrativi impugnabili se hanno effetti concreti e vincolano l'azione dell'amministrazione o incidono sui diritti/obblighi dei destinatari.
• In sede di impugnazione, se la questione rilevante è la legittimità di un atto amministrativo, eventuali censure di incostituzionalità della norma primaria possono essere rilevate in via incidentale dal giudice che ha competenza sull'atto stesso.