Cassazione Civile, Sentenza n. 29023/2023 del 19/10/2023

Esito

La controversia

Iren contestava i provvedimenti dell'Agenzia delle Entrate (provvedimento direttoriale prot. n. 221978/17.6.2022, circolare n. 22/E del 23.6.2022 e risoluzione n. 29/E del 20.6.2022) adottati in attuazione dell'art. 37 del decreto‑legge 21/2022 che ha istituito un contributo straordinario a carico delle imprese energetiche. La controversia verteva sulla legittimità degli atti amministrativi e sulla giurisdizione competente: l'Agenzia (e gli altri ricorrenti) sostenevano che si trattasse di atti meramente attuativi non sindacabili dal giudice amministrativo e comunque non suscettibili di tutela avanti al giudice amministrativo (o che, in ogni caso, la materia fosse riservata al giudice tributario nei limiti di legge); Iren chiedeva l'annullamento/contestazione degli atti agenziali e, in parte, sollevava profili di costituzionalità della norma primaria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto infondati i motivi di gravame proposti dalle amministrazioni ricorrenti e ha confermato il principio che i provvedimenti direttoriali e gli atti generali dell'Agenzia delle Entrate adottati in attuazione dell'art. 37 del d.l. 21/2022 sono atti amministrativi generali soggetti alla giurisdizione del giudice amministrativo. Di conseguenza è stato conservato l'esito favorevole per la contribuente (Iren) sancito dal Consiglio di Stato, con conseguente rinvio della causa al giudice di primo grado per il merito. In sintesi: rigetto del ricorso delle amministrazioni e accoglimento della linea che ammette la giurisdizione amministrativa rispetto agli atti impugnati, con prosecuzione del processo davanti al TAR.

Norme richiamate

• art. 37, decreto‑legge 21/2022

  Il contributo e' liquidato e versato per un importo pari al 40 per cento, a titolo di acconto, entro il 30 giugno 2022 e per la restante parte, a saldo, entro il 30 novembre 2022, con le modalita' di cui all'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate, sentita l'Autorita' di regolazione per energia, reti e ambiente, sono definiti gli adempimenti, anche dichiarativi, e le modalita' di versamento del contributo. Con il medesimo provvedimento possono essere individuati dati aggiuntivi da indicare nelle fatture di cessione e di acquisto dei prodotti di cui al comma 1 e sono definite le modalita' per lo scambio delle informazioni, anche in forma massiva, con la Guardia di finanza

  La norma attribuisce all'Agenzia delle Entrate una competenza attuativa per definire adempimenti e modalità di versamento; la Corte ha interpretato questa previsione come fonte di potestà amministrativa (anche con margine discrezionale, indicato dall'obbligo di acquisire il parere di ARERA), quindi originante atti amministrativi impugnabili davanti al giudice amministrativo.

• art. 7, cod. proc. amm. (commi 1 e 4)

  Attribuisce alla giurisdizione amministrativa le controversie relative ad atti e provvedimenti delle pubbliche amministrazioni e contempla l'impugnabilità degli atti amministrativi generali: la Corte ha ritenuto che gli atti agenziali impugnati rientrino in questa competenza.

• art. 7, comma 5, d.lgs. 546/1992

  Prevede che le commissioni tributarie possono disapplicare, in relazione alla controversia dedotta in giudizio, regolamenti o atti generali rilevanti per la decisione, salvo diversa impugnazione nella sede competente: la Corte ha chiarito che la possibilità di disapplicazione tributaria non esclude il rimedio autonomo di annullamento avanti al giudice amministrativo.

• art. 19, d.lgs. 546/1992

  Elenca le controversie di materia tributaria devolute alle commissioni tributarie; la Corte distingue gli atti impositivi individuali (di competenza tributaria) dagli atti generali/attuativi (di competenza amministrativa).

• art. 17, d.lgs. 241/1997

  Richiamato dalla norma primaria per le modalità di liquidazione/versamento; contestualizza l'ambito attuativo attribuito all'Agenzia.

• artt. 56 e 62, d.lgs. 300/1999

  Norme sull'assetto delle agenzie: la ricorrente invocava tali disposizioni per sostenere un limite alla capacità regolamentare dell'Agenzia delle Entrate; la Corte ha ritenuto che, comunque, l'Agenzia eserciti potestà amministrative rilevanti ai fini della giurisdizione.

• art. 24 e art. 113 Cost.

  Riferimenti costituzionali sul diritto di accesso alla giustizia e sulla giurisdizione; la Corte ha motivato la necessità di evitare un 'vuoto di tutela' incompatibile con tali principi costituzionali.

• Corte cost., sent. n. 21/1961

  Richiamata in relazione al principio che il 'solve et repete' è incompatibile con la tutela giurisdizionale: la sentenza è utilizzata per sottolineare l'insufficienza di un rimedio che imponga il pagamento senza possibilità di tutela preventiva.

Massime di principio

• Gli atti amministrativi generali adottati da un'Agenzia (anche se attuativi di una norma fiscale) sono, di regola, impugnabili davanti al giudice amministrativo: la mera qualificazione di 'attuativo' non esclude la giurisdizione amministrativa.
• La natura discrezionale dell'atto non è condizione necessaria per l'intervento del giudice amministrativo: è sufficiente che si tratti di un atto autoritativo emesso da una pubblica amministrazione.
• La possibilità per il giudice tributario di disapplicare un atto generale (art. 7, comma 5, d.lgs. 546/1992) non esclude l'azione di annullamento innanzi al giudice amministrativo; esistono rimedi preventivi e autonomi davanti al G.A. per gli atti generali.
• Se un provvedimento amministrativo attuativo può determinare l'imposizione di pagamenti o obblighi concreti (anche eventuali), la tutela preventiva dinanzi al G.A. serve ad evitare un 'vuoto di tutela' incompatibile con gli artt. 24 e 113 Cost.
• Le circolari o risoluzioni dell'Agenzia possono essere impugnate quando hanno contenuto integrativo, interpretativo o organizzativo che incide sulla posizione giuridica dei destinatari; la qualificazione come mera attività interpretativa interna non esclude l'impugnabilità se l'atto ha effetti sostanziali.
• Il richiamo all'obbligo di acquisire il parere di un'autorità regolatoria (es. ARERA) è un indizio della presenza di valutazioni di interesse e di una residue facoltà discrezionale dell'amministrazione che giustifica il sindacato giurisdizionale.
• Nelle controversie tributarie è essenziale distinguere fra atti impositivi individuali (tipicamente devoluti alla giurisdizione tributaria) e atti generali/regolamentari o attuativi (devoluti al giudice amministrativo).