Cassazione Civile, Sentenza n. 15737/2024 del 05/06/2024

Esito

La controversia

La contribuente era destinataria di un avviso di accertamento relativo al reddito d'impresa per l'anno 2010, con recupero di maggiori imposte e IVA. L'Ufficio contestava la deduzione e la detrazione di costi sostenuti per la manutenzione di macchinette da caffè concesse in comodato d'uso a terzi, ritenendo mancasse il requisito dell'inerenza, in quanto i contratti di comodato ponevano tali costi a carico dei comodatari. Veniva altresì contestata una indebita detrazione IVA di euro 2.762,02. Kimbo proponeva ricorso di cassazione articolato in diciassette motivi, tra i quali principalmente: carenza di motivazione della sentenza di appello (art. 36 D.Lgs. 546/1992), violazione del diritto al contraddittorio preventivo, e, soprattutto, errata valutazione dell'inerenza dei costi in ragione dei contratti di comodato (art. 109, comma 5 TUIR).

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati il primo motivo (carenza di motivazione della sentenza d'appello) e il quinto motivo (errata valutazione sull'inerenza dei costi). In particolare, la CTR si era limitata a richiamare per relationem la sentenza di primo grado senza illustrare le critiche dell'appellante e senza motivazione autonoma, violando i principi di adeguata motivazione. Inoltre la CTR aveva dato eccessivo rilievo formale alla clausola contrattuale che poneva a carico dei comodatari le spese di manutenzione, senza accertare la realtà economica: la Corte ha chiarito che la deducibilità per inerenza richiede una valutazione concreta se le macchinette concorressero al programma economico dell'impresa comodante e se i costi siano stati effettivamente sostenuti da questa in funzione della produzione del reddito. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Corte Tributaria Regionale della Campania per nuovo esame; le altre censure sono state dichiarate assorbite.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 luglio 1992, n. 546, art. 36, n. 4

  Impone l'obbligo di motivazione delle decisioni delle commissioni tributarie; la Corte ha ritenuto nullo il motivo d'appello quando la CTR si limita a motivare per relationem alla sentenza di primo grado senza illustrare le censure e le ragioni del rigetto.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 109, comma 5

  Stabilisce il principio di inerenza per la deducibilità dei costi: sono deducibili i costi se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano proventi che concorrono a formare il reddito. La Corte ha precisato che l'accertamento dell'inerenza richiede verifica concreta della funzionalità dei costi al programma economico dell'impresa, indipendentemente dalle clausole negoziali formali.

• Codice civile, art. 1808

  Disciplina il comodato e le spese relative (distinzione tra spese di conservazione e spese di utilizzazione). La CTR aveva applicato tale norma per ritenere che le spese di manutenzione ricadessero sui comodatari; la Corte ha però richiamato che l'effetto fiscale non può prescindere dall'accertamento della realtà economica e dell'effettivo sostenimento dei costi.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Norma in tema di detrazione IVA; la CTR aveva escluso la detraibilità dell'IVA relativa alle prestazioni contestate, ma la Corte ha evidenziato che la detraibilità richiede verifica della effettiva imputazione e relativa operatività rispetto alle attività imponibili.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 6, comma 3

  Riguarda l'imputazione temporale dell'imposta sul valore aggiunto; impatto sul riconoscimento della detrazione IVA e sulla corretta attribuzione dell'imposta all'esercizio competente.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12

  Disciplina le sanzioni amministrative tributarie e i loro aumenti; la questione sanzionatoria è stata sollevata ma è stata assorbita dalla Corte in presenza della declaratoria di cassazione per gli altri motivi.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 61

  Richiamato dalla giurisprudenza citata in materia di motivazione; contribuisce al quadro normativo che impone adeguata motivazione ai provvedimenti delle commissioni tributarie.

• Disposizioni di attuazione del Codice di procedura civile, art. 118

  Richiama il principio che la sentenza deve contenere l'illustrazione delle critiche dell'appellante e le ragioni del rigetto; la Corte ha confermato che la mera adesione alla decisione di primo grado è insufficiente.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Norma processuale richiamata in relazione alla nullità per omessa pronuncia su questioni rilevanti e alla necessità che il giudice si pronunci su tutte le questioni sollevate dalle parti.

• Codice civile, art. 2697

  Principio sulla ripartizione dell'onere della prova: la CTR non ha valutato compiutamente l'assenza di prova circa la modifica dei contratti; la Corte richiede un accertamento fattuale puntuale.

Massime di principio

• La deducibilità fiscale dei costi (inerenza) va valutata sulla base della realtà economica e della funzionalità al programma economico dell'impresa che sostiene il costo, non solo in base alla disciplina formale dei contratti: clausole contrattuali che attribuiscono oneri a terzi non escludono automaticamente la deducibilità se il concedente ha, di fatto, sopportato la spesa e ne ha tratto vantaggio economico.
• La Corte d'appello tributaria è tenuta a motivare in modo autonomo e completo le ragioni del proprio dissenso dalla sentenza di primo grado; la motivazione 'per relationem' è insufficiente e può determinare la nullità della decisione.
• In tema di IVA, la detraibilità richiede accertamento dell'effettiva imputazione dell'imposta a operazioni imponibili e della effettiva disponibilità/deduzione da parte del soggetto che dichiara la detrazione; anche qui la valutazione è fattuale e non meramente formale.
• Quando la controversia poggia su questioni di fatto (es. modifiche contrattuali verbali o per facta concludentia, chi effettivamente ha sostenuto i costi), il giudice deve compiere un accertamento probatorio specifico; l'assenza di prove documentali a sostegno di pattuizioni successive può compromettere la posizione dell'interessato.
• Le censure processuali che non siano state decise correttamente in appello (es. carenze di motivazione) possono giustificare la cassazione con rinvio perché sia svolto un nuovo esame, con la necessità per la CTR di valutare compiutamente sia gli aspetti formali che quelli sostanziali (inerenza, prove, detrazione IVA).