Cassazione Civile, Ordinanza n. 04888/2026 del 04/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2006 e 2007, con cui l’Amministrazione finanziaria ha disconosciuto la deduzione di costi sostenuti dalla società per prestazioni rese da soggetti esteri localizzati in Paesi a fiscalità privilegiata, in particolare una stabile organizzazione svizzera di una società lussemburghese e una società di Singapore. La CTR aveva confermato il rigetto del ricorso della contribuente, salvo l’applicazione della lex mitior in materia di sanzioni. In Cassazione la società ha proposto due motivi: con il primo ha denunciato la violazione delle convenzioni contro le doppie imposizioni con Lussemburgo e Singapore, oltre che degli artt. 169 TUIR e 75 d.P.R. 600/1973, sostenendo che le clausole convenzionali di non discriminazione impedissero l’applicazione della disciplina interna di indeducibilità dei costi black list; con il secondo ha dedotto la violazione dell’art. 110, commi 10 e 11, TUIR, affermando di avere prodotto certificazione dell’autorità fiscale svizzera idonea a dimostrare che la stabile organizzazione svizzera era assoggettata a imposte federali, cantonali e comunali e quindi non beneficiava di alcun regime fiscale privilegiato, oltre ad avere provato la concreta esecuzione dell’operazione e l’effettivo interesse economico.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo infondata la censura sulla pretesa incompatibilità tra disciplina interna black list e clausole convenzionali di non discriminazione, richiamando la propria giurisprudenza sulla compatibilità dell’art. 110 TUIR con il modello OCSE e con il principio di buona fede nell’interpretazione dei trattati. Ha invece accolto il secondo motivo, riconoscendo che la certificazione fiscale svizzera prodotta dalla contribuente attestava l’assoggettamento della stabile organizzazione alle imposte ordinarie e quindi escludeva la soggezione a un regime fiscale privilegiato ai sensi del d.m. 23 gennaio 2002. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana in diversa composizione per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 25 Convenzione Italia-Lussemburgo del 3 giugno 1981

  clausola di non discriminazione

  non impedisce l’applicazione della disciplina interna sull’indeducibilità dei costi black list, se la norma nazionale opera come regola probatoria sull’effettività dell’operazione e non come discriminazione sostanziale

• art. 24 Convenzione Italia-Singapore del 29 gennaio 1977

  clausola di non discriminazione

  non esclude la disciplina interna sui costi black list nei termini in cui essa sia compatibile con il modello OCSE e con la verifica dell’effettività dell’operazione

• art. 110, commi 10 e 11, d.P.R. 917/1986

  Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista...

  si applica ratione temporis; la deducibilità è ammessa solo se il contribuente prova l’effettiva attività commerciale estera o l’effettivo interesse economico e la concreta esecuzione dell’operazione

• art. 75 d.P.R. 600/1973

  richiamato dalla ricorrente tra le norme asseritamente violate

• art. 169 d.P.R. 917/1986

  richiamato dalla ricorrente tra le norme asseritamente violate

• art. 1, commi 142 e 144, L. 208/2015

  ha abrogato la disciplina dei commi 10 e 11 dell’art. 110 TUIR con effetti solo per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, quindi senza incidere sulla fattispecie controversa

• d.m. 23 gennaio 2002, art. 3, commi 1 e 2

  la Svizzera era in black list solo per determinate società agevolate; l’assoggettamento alle imposte ordinarie federali, cantonali e comunali esclude il regime privilegiato

• d.m. 4 maggio 1999

  richiamato nel quadro normativo sulla black list; la successiva espunzione della Svizzera non rileva per periodi d’imposta anteriori

• L. 13 giugno 2023, n. 83, art. 12

  conferma che l’eliminazione della Svizzera dalla black list opera solo per i periodi d’imposta successivi alla pubblicazione del decreto attuativo, restando ferme le disposizioni applicabili ai periodi precedenti

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per il deposito di memoria illustrativa

Massime di principio

• Le clausole di non discriminazione contenute nelle convenzioni contro le doppie imposizioni non impediscono, di per sé, l’applicazione della disciplina interna sull’indeducibilità dei costi verso soggetti residenti in Stati a fiscalità privilegiata, quando tale disciplina operi come meccanismo probatorio volto a verificare l’effettività dell’operazione.
• In materia di costi black list, il contribuente può superare la presunzione di indeducibilità dimostrando che il soggetto estero non beneficia di un regime fiscale privilegiato secondo la normativa allora vigente; una certificazione dell’autorità fiscale estera che attesti l’assoggettamento del soggetto alle imposte ordinarie è idonea a escludere il regime agevolato.
• L’assoggettamento del soggetto estero alle imposte ordinarie federali, cantonali o locali è incompatibile con la qualificazione come società holding, ausiliaria o di domicilio, o con regimi equiparabili, quando la normativa interna consideri privilegiati soltanto quei regimi agevolati.
• La sopravvenuta modifica della black list o l’eliminazione successiva di uno Stato dall’elenco non incide retroattivamente sulle annualità precedenti, salvo diversa previsione normativa.
• La prova dell’effettivo interesse economico e della concreta esecuzione dell’operazione resta centrale per la deducibilità dei costi nei rapporti con soggetti esteri inseriti in contesti fiscali privilegiati.

Come è indicizzato