Cassazione Civile, Ordinanza n. 21381/2024 del 30/07/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato a una società alberghiera tre avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006 e 2007, rettificando reddito d'impresa, valore della produzione netta e volume d'affari ai fini IRES, IRAP e IVA sulla base dello scostamento dagli standards dello studio di settore UG39U. La CTP aveva annullato gli avvisi e la CTR aveva confermato l'annullamento, ritenendo che l'Ufficio avesse fondato l'accertamento solo sullo scostamento dallo studio di settore e che mancassero ulteriori elementi di corroborazione del maggior ricavo. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente; 2) violazione dell'art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973, degli artt. 62-bis e 62-sexies del D.L. n. 331 del 1993 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto l'accertamento fondato esclusivamente sullo scostamento e avesse omesso di considerare il valore presuntivo dello studio di settore e l'onere probatorio gravante sul contribuente. La società ha resistito con controricorso e ricorso incidentale per censurare l'integrale compensazione delle spese di lite nei gradi di merito, deducendo violazione dell'art. 15 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 91 c.p.c.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo del ricorso principale, ritenendo la motivazione della CTR non apparente ma sinteticamente intelligibile; ha accolto il secondo motivo, affermando che la CTR non aveva correttamente applicato i principi in tema di accertamento standardizzato mediante studi di settore, perché aveva omesso di valutare la gravità dello scostamento e soprattutto la prova contraria eventualmente offerta dalla contribuente. Il ricorso incidentale è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c.

  consente di denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente o altre gravi anomalie motivazionali riconducibili al difetto del requisito di cui all'art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

• art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.

  è il vizio utilizzato per denunciare violazione o falsa applicazione delle norme sostanziali sull'accertamento tributario e sull'onere della prova.

• art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come norma regolatrice dell'accertamento tributario, in rapporto al metodo standardizzato degli studi di settore.

• art. 62-bis del D.L. n. 331 del 1993, convertito in L. n. 427 del 1993

  richiamato quale base normativa degli studi di settore utilizzati per la rettifica del reddito.

• art. 62-sexies, comma 3, del D.L. n. 331 del 1993, convertito in L. n. 427 del 1993

  richiamato per affermare che la grave incongruenza non è fissata da soglie legali rigide, ma va valutata in concreto.

• art. 2697 c.c.

  richiamato in tema di riparto dell'onere della prova nell'accertamento standardizzato e nella prova contraria del contribuente.

• art. 15 del D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo incidentale in tema di spese del processo tributario.

• art. 91 c.p.c.

  richiamato nel motivo incidentale quale regola generale di soccombenza nella liquidazione delle spese.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  indica il rito camerale seguito per la trattazione del ricorso in cassazione.

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiamato come parametro del 'minimo costituzionale' della motivazione.

• art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c.

  richiamato quale requisito della sentenza e parametro per individuare la nullità derivante da motivazione apparente o mancante.

• art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c.

  base della cassazione con rinvio al giudice di merito.

• art. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c.

  attribuisce al giudice del rinvio la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Massime di principio

• Dopo la riforma dell'art. 360, n. 5, c.p.c., il controllo di legittimità sulla motivazione è limitato al solo 'minimo costituzionale': la motivazione è censurabile come nulla solo se manca, è apparente, perplessa, incomprensibile o presenta un contrasto irriducibile, senza che rilevino insufficienza o contraddittorietà logica in sé considerate.
• Nell'accertamento standardizzato mediante studi di settore, gli standards statistici non bastano da soli a fondare la pretesa: la loro gravità, precisione e concordanza si forma e si verifica nel contraddittorio con il contribuente, che deve poter contestare l'applicabilità del parametro al caso concreto e fornire prova contraria anche per presunzioni.
• Il contribuente non è vincolato alle sole difese svolte nella fase amministrativa e, in giudizio, può opporre liberamente contestazioni e prove contrarie; tuttavia, una mera allegazione priva di supporto probatorio non è sufficiente a neutralizzare l'accertamento basato sugli studi di settore.
• Nel valutare un accertamento fondato su studi di settore, il giudice deve esaminare sia l'entità assoluta e relativa dello scostamento sia le eventuali giustificazioni o prove contrarie offerte dal contribuente; l'omesso esame di tali profili rende erronea la decisione di merito.
• Lo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi stimati oltre una certa soglia percentuale non integra automaticamente una regola legale, ma può costituire un indice significativo di grave incongruenza idoneo a sostenere l'accertamento se corroborato dal complesso degli elementi del caso.

Come è indicizzato