Cassazione Civile, Ordinanza n. 29673/2023 del 26/10/2023

Esito

La controversia

Il contribuente impugnava in Cassazione la sentenza della CTR Molise che aveva respinto il suo appello contro un avviso di accertamento IRPEF/IVA per l'anno 2005, fondato su indagini bancarie e finanziarie che avevano evidenziato versamenti, prelevamenti e operazioni extra-conto ritenuti ingiustificati, con rideterminazione del volume d'affari e contestazione di omessa autofatturazione dei prelevamenti. Nel ricorso lamentava: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente o per riferimento a un CTU e a chiarimenti che, a suo dire, non sarebbero mai esistiti; 2) omessa pronuncia sulla censura di nullità dell'avviso per emissione prima del termine previsto dall'art. 12 dello Statuto del contribuente; 3) violazione dell'art. 115 c.p.c. per avere la CTR dato rilievo a una consulenza tecnica svolta senza corretta considerazione della documentazione; 4) omesso esame della circostanza decisiva relativa alla mancata presenza nel fascicolo di alcuni documenti prodotti in primo grado e alla mancata riconvocazione del CTU; 5) e 6) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c., per avere la CTR applicato la presunzione bancaria anche ai prelevamenti del professionista senza considerare l'intervento della Corte costituzionale n. 228/2014 e il conseguente diverso riparto dell'onere della prova.

La decisione

La Corte ha ritenuto inammissibile e comunque manifestamente infondato il secondo motivo sulla dedotta omessa pronuncia, osservando che la CTR aveva implicitamente rigettato la censura sulla pretesa nullità dell'avviso per novità del motivo in appello. Ha poi respinto il primo motivo, reputando la motivazione della CTR non apparente e il richiamo alla consulenza tecnica compatibile con un refuso sulla collocazione del CTU nel primo o nel secondo grado. Ha invece accolto il terzo e il quarto motivo, rilevando l'errore della CTR nell'affermare che il CTU avesse reso chiarimenti ed esaminato documenti che, per cronologia, erano stati ricostruiti e ammessi solo successivamente, sicché la decisione risultava viziata nella parte in cui non teneva conto della mancata completa valutazione del fascicolo ricostruito. Ha infine accolto il quinto e il sesto motivo, affermando che la CTR non aveva applicato correttamente i principi desumibili dall'art. 32 d.P.R. 600/1973 come reinterpretato alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014: per i professionisti la presunzione non può operare sui prelevamenti come per gli imprenditori, mentre resta la rilevanza presuntiva dei versamenti, con onere del contribuente di dimostrare analiticamente l'estraneità dei movimenti ai fatti imponibili. In conclusione la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla CTR Molise, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  consente le indagini bancarie e, per i versamenti, fonda una presunzione di disponibilità di maggior reddito; per i prelevamenti, dopo Corte cost. n. 228/2014, la presunzione non opera nei confronti dei professionisti/lavoratori autonomi come per gli imprenditori.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  richiamato quale base normativa delle indagini finanziarie ai fini IVA.

• art. 12 dello Statuto del contribuente

  la Corte rileva che la doglianza sulla sua violazione era stata trattata dalla CTR come motivo nuovo introdotto in appello, con implicito rigetto per inammissibilità.

• art. 112 c.p.c.

  la Corte esclude l'omessa pronuncia, ritenendo che la CTR abbia deciso implicitamente la questione di nullità dell'avviso.

• art. 132, comma 4, c.p.c.

  invocato per denunciare motivazione apparente; la Corte esclude il vizio perché la sentenza regionale contiene una motivazione effettiva, anche se con un refuso sulla consulenza tecnica.

• art. 115 c.p.c.

  la censura viene accolta perché la CTR ha fondato la decisione su un quadro istruttorio non coerente con la cronologia dell'espletamento e dell'integrazione della consulenza tecnica.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  norme sul sindacato di legittimità invocate per violazione di legge e omesso esame di fatto decisivo.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere della prova nelle presunzioni bancarie; la Corte lo collega alla corretta applicazione dell'art. 32 nei confronti del professionista.

• Corte cost. n. 228/2014

  ha eliminato l'equiparazione tra attività imprenditoriale e professionale quanto alla presunzione sui prelevamenti bancari, con effetto anche sui rapporti non definiti e non coperti da giudicato.

Massime di principio

• Nel processo tributario, non ricorre omessa pronuncia quando la sentenza di merito, pur senza un'espressa confutazione del motivo, contenga un'implicita decisione incompatibile con la tesi prospettata dall'appellante, purché la motivazione consenta di ricostruire l'effettivo rigetto della censura.
• La motivazione è solo apparente quando il giudice richiama un elaborato peritale in modo meramente formale; non sussiste il vizio se la decisione mostra un percorso argomentativo effettivo e l'adesione al CTU è comprensibile dal testo della sentenza.
• In materia di indagini bancarie, per i professionisti i versamenti sui conti correnti conservano valore presuntivo di maggior reddito e il contribuente deve provare in modo analitico la loro estraneità a fatti imponibili; invece, dopo Corte cost. n. 228/2014, i prelevamenti non possono essere automaticamente presunti come compensi o ricavi professionali.
• La presunzione bancaria va applicata tenendo conto della diversa posizione del lavoratore autonomo rispetto all'imprenditore: l'equiparazione quanto ai prelevamenti è stata espunta dall'ordinamento, con efficacia anche per i rapporti non ancora consolidati.
• Quando la decisione di merito si fonda su una consulenza tecnica, il giudice deve evitare di attribuire alla consulenza contenuti o chiarimenti cronologicamente incompatibili con l'effettivo sviluppo del giudizio; l'adesione a un quadro istruttorio incoerente integra vizio censurabile in cassazione.

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