Cassazione Civile, Ordinanza n. 31908/2024 del 11/12/2024

Esito

La controversia

La lite nasce da avvisi di accertamento emessi per le annualità 2011, 2012 e 2013 nei confronti di due società, ritenute partecipanti a una frode IVA e utilizzatrici di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. In primo grado la CTP aveva accolto solo in parte i ricorsi, riducendo le sanzioni per il 2012 e rigettando il resto. In appello la CGT di secondo grado della Puglia ha confermato gli accertamenti, valorizzando una consulenza tecnica e un decreto di archiviazione penale relativi all'amministratore delle società, ritenendo che i fornitori fossero cartiere, con assenza di strutture organizzative, prezzi inferiori a quelli di mercato e conoscibilità della frode da parte delle cessionarie, le quali non avevano provato di avere adottato l'ordinaria diligenza richiesta a un operatore professionale. Con i ricorsi per cassazione, sostanzialmente identici, le società hanno dedotto: 1) nullità della motivazione per contraddittorietà e violazione dell'art. 36, comma 2, d.lgs. 546/1992; 2) violazione dell'art. 116 c.p.c. e ancora dell'art. 36 cit., per aver la sentenza negato la conseguenza giuridica delle prove che aveva elencato; 3) violazione degli artt. 2697 c.c., 115 e 116 c.p.c. per l'utilizzo di prove raccolte in indagini nei confronti di terzi e non conoscibili dalle ricorrenti; 4) violazione degli artt. 2697 c.c., 115 e 116 c.p.c. e dell'art. 9 TUIR, per travisamento delle prove sui prezzi praticati dai fornitori comparati con altri operatori; 5) violazione dell'art. 1176 c.c. per avere la CGT ampliato il dovere di diligenza sino a configurare una responsabilità oggettiva, richiedendo verifiche che non avrebbero consentito di scoprire le anomalie delle società fornitrici.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato entrambi i ricorsi. Ha ritenuto infondati i primi due motivi perché la motivazione della sentenza impugnata, pur sfavorevole alle contribuenti, era esistente, intelligibile e non presentava il vizio di motivazione apparente o di incomprensibilità richiesto per la nullità. Ha dichiarato inammissibili il terzo e il quarto motivo nella parte in cui miravano in realtà a una nuova valutazione del materiale probatorio, ribadendo che in cassazione non è consentito trasformare il giudizio di legittimità in un terzo grado di merito; ha inoltre escluso l'inutilizzabilità degli atti di indagine svolti nei confronti di terzi, richiamando la possibilità di uso di elementi indiziari e la disciplina sulla motivazione per relationem. Il quinto motivo è stato ritenuto inammissibile e comunque infondato, perché, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, incombe sul contribuente l'onere di dimostrare la propria buona fede e di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto; nel caso concreto la CGT aveva correttamente rilevato che non erano stati neppure acquisiti documenti facilmente accessibili come visure camerali e bilanci dei fornitori. Conseguentemente le ricorrenti sono state condannate in solido alle spese di legittimità, oltre a una somma ulteriore ex art. 96, comma 3, c.p.c. e a una somma a favore della cassa delle ammende per ciascuna ricorrente, ai sensi dell'art. 380-bis c.p.c.

Norme richiamate

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  la sentenza tributaria deve essere motivata in modo intelligibile; non basta denunciare una mera contraddizione tra premesse e conclusioni se il percorso logico resta comprensibile

• art. 116 c.p.c.

  la violazione è configurabile solo se il giudice ha attribuito a prove valore legale indebito o ha utilizzato prove non dedotte, non quando si censura la mera valutazione del materiale istruttorio

• art. 2697 c.c.

  in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare gli elementi presuntivi della frode e della conoscibilità da parte del cessionario; il contribuente deve provare la propria buona fede e la diligenza adottata

• art. 115 c.p.c.

  non consente di contestare in cassazione la ricostruzione dei fatti compiuta dal giudice di merito, salvo che si alleghino prove poste a base della decisione in violazione dei limiti legali

• art. 1176 c.c.

  la diligenza richiesta al cessionario è quella massima esigibile da un accorto operatore professionale, da valutarsi in concreto secondo ragionevolezza e proporzionalità

• art. 9 TUIR

  richiamato nel motivo, ma non risulta decisivo nella ratio della decisione

• art. 7 L. n. 212/2000

  "Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama"

  legittima il richiamo ad altri atti nella motivazione dell'atto impositivo; l'estraneità del contribuente alle indagini originarie non rende per ciò solo inutilizzabili gli elementi acquisiti

• art. 111, comma 6, Cost.

  il controllo di legittimità sulla motivazione è limitato al minimo costituzionale

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la nullità della sentenza per motivazione riguarda solo i casi di mancanza, apparenza, perplessità o irriducibile contraddittorietà della motivazione

• art. 380-bis c.p.c.

  la definizione conforme alla proposta consente l'applicazione delle conseguenze sanzionatorie previste dalla norma e richiama un uso dissuasivo dell'istituto

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  in caso di conferma della proposta ex art. 380-bis, può essere applicata una condanna per responsabilità aggravata e una somma ulteriore a favore della controparte/cassa delle ammende

• art. 380-bis ult. comma c.p.c.

  richiamato come base della condanna ulteriore conseguente alla definizione del giudizio in conformità alla proposta

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione, la censura di motivazione è ammissibile solo nei limiti del "minimo costituzionale": la sentenza è nulla solo se la motivazione manca, è solo apparente, incomprensibile o affetta da irriducibile contraddittorietà, non già per il semplice dissenso sulla ricostruzione dei fatti.
• Le doglianze che, sotto veste di violazione di legge o di norme sulla prova, tendono in realtà a ottenere una nuova valutazione del materiale istruttorio sono inammissibili in sede di legittimità.
• In materia di IVA relativa a operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può fondarsi anche su elementi indiziari e su atti di indagine riferiti a terzi, se ritualmente richiamati e utilizzati come elementi di prova, e la loro estraneità al contribuente non comporta inutilizzabilità automatica.
• Quando sia contestata al cessionario la partecipazione, anche inconsapevole, a una frode IVA, il contribuente che invochi la buona fede deve dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore professionale accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità legati alle circostanze concrete.
• Non bastano, per escludere la consapevolezza della frode, la regolarità formale della contabilità o dei pagamenti e l'assenza di vantaggi economici diretti; rileva invece se il cessionario abbia compiuto le verifiche normalmente accessibili, come controlli camerali e documentali sui fornitori.
• Il giudice tributario può valorizzare la differenza tra il procedimento penale e quello fiscale, trattandosi di giudizi autonomi con diversi regimi probatori, sicché l'esito favorevole in sede penale non vincola automaticamente il giudizio tributario.

Come è indicizzato