Cassazione Civile, Ordinanza n. 34858/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

Il contribuente aveva acquistato, con tre atti di compravendita collegati a un unico preliminare, tre appezzamenti di terreno agricolo con sovrastanti fabbricati e strutture per l'allevamento di trote, ubicati in diversi comuni. Per tali atti aveva chiesto le agevolazioni per la piccola proprietà contadina previste dall'art. 2, comma 4-bis, d.l. n. 194 del 2009, con imposte di registro e ipotecaria in misura fissa. L'Agenzia delle Entrate aveva revocato il beneficio e notificato avvisi di accertamento, riqualificando le compravendite come cessione di ramo d'azienda ai sensi dell'art. 20 T.U.R., sul presupposto che gli atti, letti nel loro collegamento, fossero diretti a trasferire un impianto ittico unitario articolato in più allevamenti. Il ricorrente ha dedotto: 1) violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 in relazione agli artt. 2555 e 817 c.c., sostenendo che gli atti avevano ad oggetto solo terreni agricoli e relative pertinenze, non un'azienda; 2) in subordine, violazione dell'art. 2, comma 4-bis, d.l. n. 194 del 2009, affermando che il beneficio spettava comunque perché il trasferimento riguardava terreni agricoli e pertinenze, anche se qualificati come fabbricati civili ma destinati al servizio dell'attività agricola.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, dichiarando assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha accolto l'originario ricorso del contribuente contro gli avvisi di accertamento. Ha inoltre compensato integralmente le spese di lite di tutti i gradi, richiamando le difficoltà interpretative della disciplina dell'art. 20 T.U.R. prima e dopo gli interventi legislativi e della Corte costituzionale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione"; nella versione successiva alle modifiche: "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati"

  Per la formulazione applicabile, la riqualificazione ai fini dell'imposta di registro deve avvenire soltanto sulla base dell'atto presentato a registrazione e degli elementi in esso desumibili, senza valorizzare elementi extratestuali o atti collegati.

• art. 2555 c.c.

  È richiamato per definire l'azienda come complesso di beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa; la mera somma di beni o un fondo con pertinenze non basta, se manca l'organizzazione funzionale.

• art. 817 c.c.

  È richiamato per sostenere che i beni trasferiti erano fondi rustici con pertinenze, non un complesso aziendale.

• art. 2, comma 4-bis, d.l. n. 194 del 2009

  È la norma agevolativa per la piccola proprietà contadina; la Corte non la applica nel merito perché accoglie il primo motivo e assorbe il secondo.

• art. 13 d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato dal ricorrente in relazione al regime impositivo applicabile e alla misura dell'imposta.

• art. 23 d.P.R. n. 131 del 1986

  È evocato nel fatto quale norma applicata dall'Ufficio nell'inquadrare la fattispecie, ma la Corte decide sulla corretta applicazione dell'art. 20.

• art. 1, comma 87, l. n. 205 del 2017

  Ha modificato l'art. 20 T.U.R., limitando l'interpretazione al contenuto dell'atto e vietando il ricorso a elementi estranei e agli atti collegati.

• art. 1, comma 1084, l. n. 145 del 2018

  Ha qualificato come interpretazione autentica la modifica dell'art. 20 T.U.R., con effetto retroattivo.

• art. 10-bis l. n. 212 del 2000

  È richiamato per distinguere l'interpretazione dell'atto da registrare dall'eventuale contestazione di abuso del diritto, che richiede specifiche garanzie procedimentali.

• art. 33-bis d.P.R. n. 131 del 1986

  È richiamato per affermare che, quando l'Amministrazione voglia far valere l'abuso del diritto, deve seguire il relativo procedimento e provare l'indebito risparmio d'imposta.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È la norma processuale invocata per denunciare violazione e falsa applicazione di legge.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, nella formulazione dell'art. 20 T.U.R. applicabile dopo la legge n. 205 del 2017, l'Ufficio può riqualificare l'atto soltanto sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato a registrazione, senza utilizzare elementi extratestuali o atti collegati.
• La cessione di azienda richiede un complesso di beni organicamente organizzato per l'esercizio dell'impresa; non è sufficiente il trasferimento di fondi rustici o di beni accessori se dall'atto non emerge un residuo di organizzazione imprenditoriale idoneo a consentire l'esercizio dell'attività.
• Quando l'Amministrazione intenda contestare un'operazione come abuso del diritto o elusione fiscale, non può servirsi dell'art. 20 T.U.R. come norma antielusiva, ma deve ricorrere all'art. 10-bis dello Statuto del contribuente, con i relativi presupposti sostanziali e procedurali.
• La qualificazione giuridica della fattispecie dedotta in ricorso per cassazione può essere censurata ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., non soltanto per violazione di legge in senso stretto, ma anche per falsa applicazione della norma alla fattispecie concreta.

Come è indicizzato