Cassazione Civile, Ordinanza n. 21444/2024 del 31/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2005, emesso per omessa dichiarazione dei redditi e per il recupero a tassazione di Irpef, Irap, Iva e sanzioni. Il contribuente ha impugnato l'atto deducendo, tra l'altro, vizi della notificazione, la mancata considerazione di costi deducibili connessi all'attività di lavoro autonomo e l'infondatezza della pretesa IRAP. La CTP ha dichiarato il ricorso inammissibile per tardività, ritenendo valida la notifica. In appello la CTR ha invece ritenuto nulla la notifica dell'avviso, ma sanata per raggiungimento dello scopo ai sensi dell'art. 156, comma 3, c.p.c., dichiarando quindi ammissibile il ricorso e rigettandolo nel merito. In Cassazione il contribuente ha dedotto, con il primo motivo, la violazione dell'art. 156, comma 3, c.p.c., sostenendo che la sanatoria non fosse applicabile agli avvisi di accertamento, che comunque non vi fosse stato raggiungimento dello scopo e che la nullità non potesse operare in caso di inesistenza della notifica. Con il secondo motivo ha denunciato la violazione dell'art. 41 del d.P.R. 600/1973, degli artt. 3 e 53 Cost., dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 112 c.p.c., censurando il fatto che la CTR, nell'accertamento d'ufficio per omessa dichiarazione, aveva omesso di considerare che l'Ufficio doveva comunque determinare induttivamente anche i costi, per evitare di tassare il profitto lordo anziché quello netto.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo corretta la sanatoria della nullità della notificazione dell'avviso di accertamento per raggiungimento dello scopo, poiché la disciplina delle notifiche civilistiche si applica agli avvisi di accertamento tributari e la nullità è sanabile se il contribuente impugna l'atto prima della decadenza dell'Amministrazione dal potere di accertamento. Ha inoltre precisato che, nel caso concreto, non era configurabile l'inesistenza della notificazione sulla base dei soli elementi dedotti. Ha invece accolto il secondo motivo, osservando che nell'accertamento d'ufficio ex art. 41 d.P.R. 600/1973 l'Ufficio, pur potendo utilizzare presunzioni anche supersemplici e determinare induttivamente il reddito, deve comunque ricostruire anche i costi relativi ai maggiori ricavi o, in difetto, determinarli induttivamente, in coerenza con il principio di capacità contributiva. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio al giudice di appello in diversa composizione, limitatamente al capo relativo alla ripresa fiscale contestata; è rimasto fermo, perché non impugnato, il capo relativo all'IRAP, passato in giudicato.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale utilizzata come base del motivo di ricorso per cassazione per dedurre la violazione di legge.

• art. 156, comma 3, c.p.c.

  La nullità della notificazione dell'avviso di accertamento è sanata se l'atto ha raggiunto il suo scopo, cioè se il contribuente lo impugna; la sanatoria opera solo per nullità e non per inesistenza.

• art. 60 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il rinvio alle norme sulle notificazioni del processo civile comporta l'applicazione anche del relativo regime di nullità e sanatoria agli avvisi di accertamento tributari.

• art. 41 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Nell'omessa dichiarazione l'Ufficio può procedere ad accertamento d'ufficio e ricostruire il reddito anche in via induttiva, avvalendosi di presunzioni supersemplici.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per contrapposizione: non è la norma di base dell'accertamento in caso di omessa dichiarazione.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per contrapposizione: non è la norma di base dell'accertamento in caso di omessa dichiarazione.

• art. 75 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato per evidenziare che le limitazioni alla deducibilità dei costi previste per l'accertamento di dichiarazioni esistenti ma infedeli non si applicano alla diversa ipotesi di omessa dichiarazione.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato come disposizione vigente corrispondente all'art. 75, non applicabile nel caso di omessa dichiarazione nel modo in cui lo aveva inteso la CTR.

• art. 53 Cost.

  Il reddito imponibile va ricostruito al netto dei costi, per evitare una tassazione del profitto lordo in contrasto con il principio di capacità contributiva.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel motivo di ricorso, ma la decisione si fonda soprattutto sul principio di capacità contributiva e sulla corretta ricostruzione dei costi.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso sul riparto dell'onere probatorio nell'accertamento d'ufficio.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso per sostenere un'omessa pronuncia della CTR su specifiche eccezioni relative alla notificazione e ai relativi vizi.

• art. 7-sexies L. 27 luglio 2000, n. 212

  La norma viene letta come conferma legislativa di principi già affermati dalla giurisprudenza in tema di sanatoria delle nullità della notificazione.

Massime di principio

• Nell'accertamento tributario relativo a omessa dichiarazione, l'Ufficio può ricostruire induttivamente il reddito anche mediante presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, con inversione dell'onere della prova a carico del contribuente.
• Tuttavia, anche nell'accertamento d'ufficio, l'Amministrazione deve considerare o determinare induttivamente i costi inerenti ai maggiori ricavi accertati, perché la tassazione deve colpire il reddito netto e non il mero profitto lordo.
• La notificazione dell'avviso di accertamento è una condizione di efficacia dell'atto e non un elemento costitutivo: il vizio di notificazione è sanabile per raggiungimento dello scopo quando il contribuente impugna l'atto prima della decadenza del potere di accertamento.
• L'inesistenza della notificazione è configurabile solo in ipotesi estreme, di totale mancanza dell'atto o di assenza degli elementi essenziali della notificazione; un errore nel luogo di consegna integra di regola una nullità sanabile, se vi è comunque un qualche collegamento con il destinatario.

Come è indicizzato