Cassazione Civile, Ordinanza n. 22564/2026 del 01/07/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un apporto di immobili abitativi a un fondo comune di investimento immobiliare, perfezionato mediante atto notarile e registrato in misura fissa. Per alcuni immobili gravati da vincoli, l'efficacia dell'apporto era stata sospensivamente condizionata al mancato esercizio della prelazione; poi, con atto ricognitivo, si dava atto dell'avveramento della condizione sospensiva. L'Ufficio emetteva avviso di liquidazione ritenendo dovuta l'imposta di registro in misura proporzionale del 9% sia sull'apporto originario sia sull'atto ricognitivo, oltre a sanzione per tardiva registrazione di quest'ultimo. La contribuente impugnava l'atto deducendo: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente e, in origine, difetto di motivazione dell'avviso; 2) erronea applicazione della disciplina dell'imposta di registro, sostenendo che l'apporto a fondo immobiliare non è un trasferimento a titolo oneroso assimilabile agli atti di cui all'art. 1 Tariffa parte I del D.P.R. 131/1986 e che la disciplina di favore richiamata dall'art. 7 Tabella non sarebbe stata abrogata dall'art. 10, comma 4, D.Lgs. 23/2011; 3) illegittimità della sanzione per tardiva registrazione dell'atto ricognitivo, perché la società non avrebbe partecipato alla sua stipula e non sarebbe soggetto passivo rispetto a tale adempimento. La Corte respinge il primo motivo, accoglie il secondo perché l'apporto al fondo è disciplina ordinaria e non agevolazione ed è estraneo al paradigma del trasferimento immobiliare oneroso; accoglie il terzo nei limiti in cui la sanzione e la riliquidazione devono comunque essere riconsiderate alla luce della corretta qualificazione dell'operazione, cassando con rinvio alla giudice di merito per nuovo esame.

La decisione

La Corte accoglie il secondo e il terzo motivo di ricorso, respinge il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione, anche per le spese. Il principio di diritto enunciato afferma che l'atto di dotazione di immobili in favore di un fondo comune di investimento immobiliare, essendo un apporto meramente strumentale in regime di segregazione patrimoniale finalizzato a uno scopo vincolato, non realizza un effettivo trasferimento di ricchezza e non è assimilabile agli atti di trasferimento di diritti reali immobiliari tassati in misura proporzionale.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È invocato per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato insieme agli artt. 156 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c. quale parametro della motivazione della sentenza.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato quale parametro della motivazione della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato quale parametro della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 156, comma 2, c.p.c.

  Richiamato per sostenere la nullità della sentenza/atto per raggiungimento o meno dello scopo della motivazione.

• art. 7, Tabella, D.P.R. n. 131/1986

  La Corte lo qualifica, per gli apporti ai fondi immobiliari, come disposizione non agevolativa ma espressiva di una disciplina ordinaria del regime fiscale dell'operazione.

• art. 11, Tariffa Parte I, D.P.R. n. 131/1986

  Richiamato nella registrazione iniziale a imposta fissa; nel ragionamento della Corte non è centrale alla decisione finale.

• art. 1, Tariffa Parte I, D.P.R. n. 131/1986

  È esclusa la sua applicazione all'apporto di immobili al fondo, perché l'operazione non è assimilabile a un trasferimento a titolo oneroso di diritti reali immobiliari.

• art. 9 D.L. n. 351/2001

  Considerato disciplina ordinaria e organica del regime fiscale dei fondi immobiliari, non agevolazione derogatoria.

• art. 10, comma 4, D.Lgs. n. 23/2011

  L'abrogazione delle agevolazioni non si estende al regime fiscale ordinario dei fondi immobiliari di cui all'art. 9 D.L. 351/2001.

• art. 69 D.P.R. n. 131/1986

  Richiamato per la sanzione irrogata per tardiva registrazione dell'atto ricognitivo.

• art. 19 D.P.R. n. 131/1986

  "l'avveramento della condizione sospensiva apposta ad un atto, l'esecuzione di tale atto prima dell'avveramento della condizione e il verificarsi di eventi che, a norma del presente testo unico, diano luogo ad ulteriore liquidazione di imposta devono essere denunciati entro trenta giorni, previa autoliquidazione e pagamento del relativo importo, a cura delle parti contraenti o dei loro aventi causa e di coloro nel cui interesse è stata richiesta la registrazione"

  Indica che l'avveramento della condizione sospensiva deve essere denunciato entro trenta giorni dalle parti contraenti o dai loro aventi causa e da chi ha chiesto la registrazione.

• art. 57 D.P.R. n. 131/1986

  Individua i soggetti solidalmente obbligati al pagamento dell'imposta, includendo anche coloro che hanno sottoscritto o avrebbero dovuto sottoscrivere le denunce di cui agli artt. 12 e 19.

• art. 3 L. n. 241/1990

  Richiamato come principio generale di motivazione degli atti amministrativi esteso alla materia tributaria dall'art. 7 L. 212/2000.

• art. 7 L. n. 212/2000

  L'obbligo di motivazione dell'avviso tributario deve contenere l'enunciazione delle ragioni di fatto e di diritto della pretesa.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, la motivazione dell'avviso è sufficiente quando espone, anche sinteticamente, il criterio astratto applicato e gli elementi fattuali necessari a consentire la difesa del contribuente; la prova dei presupposti della pretesa può essere fornita dall'Ufficio nel successivo giudizio.
• Nel processo tributario occorre distinguere tra motivazione dell'atto impositivo e prova della pretesa: l'avviso non deve contenere la dimostrazione completa dei fatti, ma solo gli elementi idonei a rendere intellegibile la richiesta fiscale.
• L'apporto di immobili a un fondo comune di investimento immobiliare, in quanto operazione funzionale alla segregazione patrimoniale e alla sottoscrizione di quote, non va assimilato a un ordinario trasferimento oneroso di diritti reali immobiliari ai fini dell'imposta di registro.
• La disciplina fiscale dei fondi immobiliari, quando costruita come statuto ordinario e sistematico dell'operazione, non è suscettibile di essere automaticamente travolta dall'abrogazione delle agevolazioni fiscali in senso stretto prevista da norme successive.
• Per l'avveramento della condizione sospensiva apposta a un atto, la denuncia e il conseguente pagamento dell'ulteriore imposta competono alle parti contraenti o ai loro aventi causa, con responsabilità solidale secondo la disciplina del testo unico dell'imposta di registro.

Come è indicizzato