Cassazione Civile, Sentenza n. 2820/2022 del 31/01/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia (sez. staccata di Lecce) che aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate avverso l'impugnazione dell'avviso di accertamento ai fini ILOR per l'anno 1997. La controversia verteva sulla possibilità di fruire dell'esenzione decennale ILOR prevista dall'art.101 d.P.R. n.218/1978 in quanto lo stabilimento dovesse risultare "atto all'uso" entro il 31/12/1993. La ricorrente contestava l'interpretazione restrittiva della CTR, sostenendo che l'art.12 d.l. 32/1995 richiedeva solo l'avvio di investimenti o lavori prospetticamente idonei alla realizzazione dello stabilimento entro la predetta data, e deduceva errori di valutazione probatoria e di motivazione relativi a documenti (fatture, relazione U.T.E., P.V.C. G.d.F.) che, secondo la società, dimostravano l'effettiva iniziativa produttiva già nel 1993.

La decisione

La Corte ha rigettato i motivi principali del ricorso: ha confermato il principio che, per fruire dell'agevolazione ILOR residua, lo stabilimento deve essere divenuto "atto all'uso" entro il termine perentorio del 31/12/1993 (non è sufficiente l'avvio dei lavori o investimenti minimi). La Corte ha ritenuto altresì a carico del contribuente l'onere probatorio sulla sussistenza del requisito. I motivi che censuravano la mancata considerazione della relazione U.T.E. e le critiche alla motivazione sono stati dichiarati inammissibili o infondati. In ordine alle sanzioni amministrative irrogate per irregolare tenuta della contabilità e per dichiarazione infedele, la Corte ha però cassato la sentenza impugnata limitatamente alla determinazione delle sanzioni, rinviando alla C.T.R. di Lecce perché proceda alla rimodulazione applicando lo ius superveniens più favorevole al contribuente (d.lgs. n.158/2015 e connessi), essendo il processo ancora pendente.

Norme richiamate

• art. 12 d.l. 8 febbraio 1995 n.32, conv. con modificazioni dalla legge 7 aprile 1995 n.104

  La norma impiega l'espressione "atti all'uso" per qualificare gli stabilimenti che possono beneficiare dell'agevolazione. La Corte interpreta tale formula nel senso che lo stabilimento, alla data perentoria del 31/12/1993, debba essere idoneo al funzionamento (capace di produrre i beni o servizi per cui è destinato); non è sufficiente il mero avvio dei lavori o il compimento di investimenti minimi non idonei a rendere l'impianto operativo.

• art. 101 d.P.R. 6 marzo 1978 n.218

  per gli stabilimenti industriali tecnicamente organizzati che si impiantino nei territori indicati all'art. 1 e per le costruzioni annesse è concessa l'esenzione decennale dall'ILOR sui relativi redditi industriali

  Stabilisce il presupposto sostanziale dell'esenzione ILOR per stabilimenti industriali tecnicamente organizzati; la Corte richiama tale disposizione come base normativa dell'agevolazione e la interpreta congiuntamente alle disposizioni successive che ne definiscono il termine temporale per l'applicazione residua.

• art. 18 d.l. n.244/1995, comma 2

  l'agevolazione di cui all'art. 101 del T.U. delle leggi sugli interventi nel Mezzogiorno, approvato con d.p.r. n. 218/78, e successive modificazioni, resta applicabile agli stabilimenti ivi indicati che, ..., siano divenuti atti all'uso entro la data del 31 dicembre 1993, ancorché alla stessa data non siano intervenute le occorrenti autorizzazioni

  La norma mantiene l'applicazione residua delle agevolazioni per le iniziative insediate nel Mezzogiorno solo se gli stabilimenti siano divenuti 'atti all'uso' entro il 31/12/1993; il termine è perentorio e non prorogabile; l'assenza delle autorizzazioni amministrative non pregiudica l'idoneità se l'impianto sia già atto all'uso.

• legge 1 marzo 1986 n.64, art.17

  Aveva prorogato le disposizioni del T.U. delle leggi sul Mezzogiorno sino al 31/12/1993; la Corte la cita per ricostruire il contesto normativo che fissa il termine per l'agevolazione.

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997 n.471

  Norma sulla riduzione/rimodulazione delle sanzioni amministrative tributarie; la Corte dispone che, su rinvio, la C.T.R. applichi i criteri più favorevoli derivanti dallo ius superveniens.

• d.lgs. 24 settembre 2015 n.158 (art. 15, comma 1) e norme collegati (art.32 d.lgs. n.58/2015; art.1 comma 133 legge 28 dicembre 2015 n.208)

  Rappresentano lo ius superveniens più favorevole al contribuente in tema di sanzioni tributarie; la Corte afferma che, se il processo è ancora pendente e il provvedimento impugnato non è definitivo, la nuova disciplina più favorevole trova applicazione e pertanto le sanzioni vanno rimodulate secondo tali criteri.

• art. 360 cod. proc. civ. (motivi di cassazione)

  Richiamato per i profili di legittimità dedotti in cassazione. La Corte applica i limiti e le regole sull'ammissibilità dei motivi (es. n.3, n.4, n.5), dichiarando inammissibili o infondati alcuni rilievi della ricorrente.

• art. 54 d.l. 22 giugno 2012 n.83 (modifiche alla cassazione) e pronunce S.U. (Cass. S.U. n.8053/2014)

  La Corte richiama l'orientamento delle Sezioni Unite che estende le nuove disposizioni di ammissibilità del ricorso anche al processo tributario, con limitazioni in particolare in ordine ai vizi di motivazione, incidendo sulla possibilità di denunciare in cassazione la pur mera insufficienza della motivazione.

• art. 8 d.lgs. 31 dicembre 1992 n.546

  Norma processuale invocata dalla ricorrente in relazione alle sanzioni; la Corte osserva che l'eccezione di incertezza normativa ai fini della disapplicazione delle sanzioni deve essere tempestivamente dedotta e non può essere proposta per la prima volta in appello.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato dalla ricorrente in tema di istruzione probatoria; la Corte rileva l'inammissibilità per difetto di autosufficienza di alcune doglianze e conferma l'onere probatorio del contribuente.

Massime di principio

• Onere della prova: il contribuente deve provare in modo pieno e documentato il possesso dei requisiti per fruire di agevolazioni tributarie (qui, che lo stabilimento fosse "atto all'uso" entro il termine previsto).
• Significato di "atto all'uso": la locuzione va intesa come idoneità effettiva dell'impianto a svolgere l'attività produttiva per cui è destinato alla data perentoria stabilita dalla norma; non sono sufficienti lavori iniziati, acquisti di macchinari non installati nello stabilimento o investimenti meramente prospettici.
• Autorizzazioni amministrative: l'assenza di permessi o licenze amministrative alla data fissata non esclude automaticamente l'agevolazione, purché lo stabilimento sia comunque già idoneo al funzionamento.
• Termini perentori e interpretazione restrittiva: le agevolazioni derogatorie si interpretano rigorosamente e i termini stabiliti dalla legge (es. 31/12/1993) sono perentori e non prorogabili salvo espressa norma.
• Prove documentali: fatture di acquisto di macchinari o relazioni successive non sono automaticamente decisive se da esse non emerge chiaramente che l'impianto era operativo e funzionante entro il termine; occorre prova dell'effettiva idoneità all'uso.
• Questioni procedurali e di cassazione: i motivi di censura per insufficienza della motivazione o omissione di esame devono rispettare i limiti di ammissibilità oggi imposti (anche in campo tributario) e alcune eccezioni (es. conflitti interpretativi sollevati tardivamente) possono essere inammissibili.
• Sanzioni e ius superveniens: se durante il giudizio interviene una normativa più favorevole al contribuente in tema di sanzioni, questa può essere applicata (rimodulazione) a condizione che il processo sia ancora pendente e la decisione impugnata non sia divenuta definitiva; il contribuente deve però aver sollevato le relative domande nei termini processuali appropriati.