Cassazione Civile, Sentenza n. 9400/2023 del 05/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di quattro avvisi di accertamento per maggiori IRES e IRAP e per omesso versamento di ritenute relativi agli anni 2006-2007, fondati sulla qualificazione della preesistente Argepa s.a. (Lussemburgo) come "esterovestita" e sulla successiva notifica agli atti alla società italiana Argepa s.p.a. (succeduta dopo scissione). Doglianze processuali e di merito: invalidità degli avvisi per essere stati notificati a soggetto estinto; nullità del p.v.c. prodromico sottoscritto da persona priva di poteri; errore nella valutazione della residenza fiscale ai sensi dell'art. 73 TUIR; errato computo del controllo secondo art. 2359 c.c.; illegittima applicazione del raddoppio dei termini di accertamento; illegittimo recupero delle ritenute (doppia imposizione) e disconoscimento dei costi dedotti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso soltanto in relazione al sesto motivo, ritenendo errata l'applicazione dell'art. 73 TUIR nel punto in cui la C.T.R. aveva computato le quote di terzi (soci della presunta controllante) per raggiungere la maggioranza richiesta dall'art. 2359, comma 1, n. 1, c.c. La Corte ha affermato il principio di diritto secondo cui, per configurare il "controllo" ai fini dell'esterovestizione secondo l'art. 2359, comma 1, n. 1, c.c., la maggioranza delle quote deve essere concentrata in capo alla sola società controllante italiana e non è ammissibile sommare le quote detenute da soggetti terzi (es. soci della controllante). Per tale motivo la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata al giudice a quo, in diversa composizione, perché applichi il principio indicato. I primi cinque motivi sono stati rigettati; gli altri motivi sono stati assorbiti. Sono altresì liquidate le spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 73 TUIR (d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917)

  il comma 5-bis: "si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell'amministrazione di società ed enti, che detengono partecipazioni di controllo..."; il comma 5-ter: "rileva la situazione esistente alla data di chiusura dell’esercizio o periodo di gestione del soggetto estero controllato..."

  La Corte richiama l'art. 73 come fonte della presunzione di localizzazione in Italia di società estere che detengono partecipazioni di controllo, ma precisa che l'accertamento del controllo deve rispettare i criteri civilistici di cui all'art. 2359 c.c.; non è ammesso sommare quote detenute da terzi per raggiungere la maggioranza.

• art. 2359 cod. civ.

  "sono considerate società controllate: 1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria; 2) ...; 3) ..."

  Per il 'controllo interno di diritto' (n.1) è necessario che la maggioranza dei voti sia nella disponibilità di una sola società; non è possibile computare i voti spettanti per conto di terzi o sommare quote detenute direttamente da soci della possibile controllante per raggiungere la maggioranza.

• art. 26 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dalla CTR quale base giuridica per il recupero delle ritenute e per il disconoscimento di costi; la Cassazione non ha statuito sul merito di tale applicazione nella parte definitivamente decisa, avendo cassato per il vizio relativo al computo del controllo.

• art. 163 TUIR

  Norma richiamata dalla ricorrente in relazione al possibile problema di doppia imposizione sulle somme soggette a ritenuta; la Corte non ha accolto il motivo sul punto essendo assorbito dal provvedimento di cassazione per il sesto motivo.

• art. 109 TUIR

  Invocato in relazione ai requisiti di deducibilità dei costi; la Corte ha ritenuto che la questione dovrà essere riesaminata in applicazione del principio di diritto stabilito o è stata assorbita dal rinvio.

• art. 1, comma 132, L. 28 dicembre 2015, n. 208

  Richiamata dalla ricorrente in relazione alla disciplina del raddoppio dei termini di accertamento: la ricostruzione della corte d'appello su questo punto non è stata però accolta dalla Cassazione nella decisione principale, che ha lasciato la questione assorbita dopo la cassazione sul sesto motivo.

• art. 112 cod. proc. civ. e art. 132 cod. proc. civ.

  Richiamati in relazione a censure per presunta carenza di motivazione o pronuncia mancante: la Corte ribadisce che il rinvio alla decisione di primo grado è ammissibile se corredato da autonoma valutazione da parte del giudice d'appello.

Massime di principio

• In casi di "esterovestizione" la presunzione di sede amministrativa in Italia (art. 73 TUIR) necessita di un'accurata verifica del 'controllo' secondo i criteri civilistici dell'art. 2359 c.c.: per il controllo interno di diritto la maggioranza delle quote deve essere effettivamente detenuta dalla singola società controllante, senza aggregare le quote di terzi o dei soci di quest'ultima.
• Il giudice d'appello può rinviare e richiamare la motivazione di primo grado, purché espliciti proprie valutazioni autonome: i rinvii non costituiscono per sé motivo di nullità se emergono considerazioni proprie sufficienti.
• Questioni preliminari (validità della notifica ad ente estinto, poteri del rappresentante, sottoscrizione del p.v.c.) possono essere implicitamente risolte dal giudice che decide sul merito; tuttavia è preferibile dedurre e documentare tali profili in primo grado per evitare inammissibilità per novità in appello.
• Se l'Amministrazione fiscale basa l'accertamento su concatenazioni di quote per dimostrare il controllo, il contribuente deve richiedere espressa e puntuale disamina di quale soggetto detenga materialmente la maggioranza dei voti, indicando eventuali atti e titoli di proprietà delle partecipazioni.
• Le questioni connesse al raddoppio dei termini e all'applicabilità alle diverse imposte (Irap, ritenute) richiedono un tempestivo e specifico motivo di gravame: se non dedotte in primo grado possono essere ritenute nuove in appello, salvo rilevabilità d'ufficio degli aspetti essenziali di ordine pubblico.
• In situazioni simili è utile presentare in primo grado tutte le prove documentali sulla reale residenza fiscale (atti registrali, sede operativa, libri sociali, organigrammi, poteri dei rappresentanti) e contestare dettagliatamente ogni computo di quote fatto dall'Ufficio, richiedendo chiarimenti su eventuali sommatorie di titolarità altrui.