Cassazione Civile, Sentenza n. 34537/2024 del 27/12/2024

Esito

La controversia

Il ricorrente, notaio residente in un comune colpito dal sisma Sicilia 1990, impugnava il silenzio-rifiuto dell'Agenzia delle Entrate rispetto a istanza di rimborso (31/03/2008) del 90% delle imposte versate per il triennio 1990-1992 ai sensi dell'art. 9, comma 17, legge n. 289/2002 (regime che prevedeva il pagamento forfettario del 10%). Le questioni giuridiche principali erano: (i) se la disciplina sugli aiuti di Stato e la nozione eurounitaria d'impresa si applicassero anche alle libere professioni (notaio); (ii) se il beneficio fosse compatibile con i regolamenti "de minimis" (e quale regolamento fosse applicabile: Reg. CE 69/2001 o Reg. UE 1407/2013); (iii) quale fosse il triennio di riferimento per il calcolo del de minimis; (iv) se l'autodichiarazione (autocertificazione) del contribuente sia idonea a provare il rispetto della soglia de minimis, specialmente per periodi anteriori all'entrata in funzione del registro nazionale degli aiuti di Stato; (v) se la CTR aveva correttamente valutato le prove e la mancata contestazione dell'Amministrazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Principali passaggi decisionali: (1) ha confermato che la nozione eurounitaria di impresa comprende qualsiasi entità che eserciti un'attività economica offrendo beni o servizi sul mercato, quindi anche le libere professioni regolamentate (notaio) rientrano nella disciplina degli aiuti di Stato; (2) ha ritenuto che il beneficio previsto dall'art. 9, comma 17, l. 289/2002 non possa essere riconosciuto se costituisce aiuto di Stato incompatibile, salvo che rientri nei limiti del regime de minimis o sia compatibile come compensazione per calamità naturali; (3) ha ammesso, in via eccezionale e limitata al periodo antecedente all'operatività del registro nazionale degli aiuti di Stato (entrato in funzione il 31/05/2017 con d.m. 31/05/2017 n.115), la possibilità di provare il rispetto del limite de minimis mediante autodichiarazione resa ai sensi del d.P.R. 445/2000, con assunzione di responsabilità penale per dichiarazioni mendaci; (4) ha stabilito che il triennio di riferimento per il calcolo del de minimis decorre dal momento in cui il diritto al beneficio è sorto (anno d'impugnazione dell'agevolazione: 2003, per l'entrata in vigore della l. 289/2002), quindi il periodo da considerare è 2001-2003; (5) ha ritenuto che nel caso concreto il contribuente non ha fornito prova idonea del rispetto del limite de minimis e che le dichiarazioni prodotte in memoria non fossero efficaci; (6) ha condannato il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio di cassazione liquidate in euro 7.300,00 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea - art. 107

  Gli aiuti di Stato incompatibili con il mercato interno sono vietati; la disciplina si applica anche a benefici fiscali concessi a soggetti che esercitano attività economica, salvo compatibilità (de minimis o compensazione per calamità naturali).

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289 - art. 9, comma 17

  Disposizione nazionale che prevedeva il regime agevolato (10%) per le imposte relative al triennio 1990-1992 per i soggetti residenti nei comuni colpiti dal sisma; la sua applicazione è subordinata al rispetto delle regole sugli aiuti di Stato.

• Regolamento (UE) n. 1407/2013 (de minimis)

  Fissa la soglia de minimis (regime con massimale generalmente fino a €200.000 per alcune categorie) e prevede, all'art. 6 §2, la possibilità temporanea di utilizzare autodichiarazioni in attesa del registro nazionale degli aiuti; la Corte ha ritenuto applicabile il regime de minimis e ha richiamato l'art. 6.§2 come base per ammettere autocertificazioni ante registro.

• Regolamento (CE) n. 69/2001 (de minimis)

  Prevede un diverso massimale de minimis (€100.000 per talune attività); la Corte ha richiamato il problema interpretativo relativo a quale regolamento fosse applicabile nel caso concreto e ha sottolineato la necessità di individuare correttamente il regime e l'arco temporale di riferimento.

• Decisione della Commissione C(2015) 5549 del 14/08/2015

  Chiarisce che i soggetti che svolgono attività economica devono essere considerati imprese ai fini degli aiuti di Stato; ha inciso sulla possibilità di produrre nuova prova e sull'applicabilità retroattiva di criteri di compatibilità, influenzando la valutazione del beneficio connesso al sisma 1990.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 7, comma 4

  Norma processuale che in linea generale esclude l'efficacia probatoria delle autocertificazioni in sede giurisdizionale tributaria; la Corte ha però individuato una deroga per i casi disciplinati dal regolamento comunitario (art. 6.§2 del Reg. 1407/2013) anteriori all'operatività del registro.

• D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 (art. 46 e 47 richiamati)

  Prevede le dichiarazioni sostitutive di certificazione e dell'atto di notorietà; la Corte ha ritenuto che le autocertificazioni rese nelle forme del DPR 445/2000 possano essere ammesse come prova, con responsabilità penale per dichiarazioni mendaci, nel contesto eccezionale previsto dal diritto UE per gli aiuti de minimis ante registro.

• Legge 11 dicembre 2012, n. 234 - art. 52

  Prevede l'istituzione del registro nazionale degli aiuti di Stato; la Corte ha collegato l'operatività del registro (attuata con d.m. 115/2017) alla possibilità di non dover più ricorrere ad autocertificazioni.

• D.M. 31 maggio 2017, n. 115

  Disciplina il funzionamento del Registro nazionale aiuti di Stato; la Corte ha indicato il 31 maggio 2017 come data da cui il registro è operativo e da cui decadono le ragioni per ammettere autocertificazioni per provare il de minimis.

• Codice penale - art. 316 ter e art. 640 bis

  Prevedono responsabilità penale per il conseguimento di indebiti vantaggi da erogazioni pubbliche e per la truffa ai danni dello Stato/UE; la Corte ha richiamato queste norme a presidio del rischio di dichiarazioni mendaci in autocertificazioni.

Massime di principio

• Le libere professioni che offrono servizi sul mercato (anche se regolamentate o con accesso programmato) rientrano nella nozione eurounitaria di impresa e sono sottoposte alle regole sugli aiuti di Stato.
• Il ricorrente (beneficiario) ha l'onere di allegare e provare il rispetto dei limiti del regime de minimis; la mancata specifica contestazione dell'Amministrazione non solleva l'attore dall'onere probatorio.
• Per gli aiuti connessi a calamità naturali il giudice deve verificare la compatibilità con il de minimis oppure, se invocata, la compatibilità ex art. 107(2)(b) TFUE quale compensazione per danni, richiedendo prova della sede operativa nell'area colpita e dell'assenza di sovracompensazione.
• Per determinare il triennio di riferimento del de minimis si prende il periodo mobile decorrente dal momento in cui il beneficiario ha acquisito il diritto all'aiuto: nel caso esaminato, l'anno di riferimento è il 2003 (entrata in vigore della l. 289/2002), quindi il triennio 2001-2003.
• L'autodichiarazione del contribuente può essere ammessa come prova del fatto negativo (assenza di altri aiuti) per i periodi anteriori all'operatività del registro nazionale (entrato in funzione il 31/05/2017) ai sensi dell'art. 6.§2 del Reg. 1407/2013, purché resa nelle forme previste (D.P.R. 445/2000) e con responsabilità penale per mendacio; dopo il registro va consultato quest'ultimo.
• In ogni procedura, conservare e produrre la documentazione comprovante gli aiuti ricevuti è essenziale; l'autocertificazione è rimedio eccezionale e soggetto a controllo e sanzioni.