Sentenza del 24/10/2024 n. 27651 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda due avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2010 e 2011, emessi dopo una verifica della Guardia di Finanza. L’Ufficio aveva determinato maggiori redditi d’impresa rispettivamente di € 664.374 e € 379.728, con conseguenti maggiori IRES, IRAP, IVA e sanzioni. Dopo il rigetto dei ricorsi da parte della CTP di Milano e dell’appello da parte della CTR di Milano, la società ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione degli artt. 42 e 43 del D.P.R. 600/1973, sostenendo che l’accertamento si fondasse illegittimamente su condotte attribuite alla Jesse Srl e su atti non conoscibili né opponibili alla ricorrente; (2) violazione dell’art. 39, comma 1, del D.P.R. 600/1973, contestando il metodo induttivo, l’assenza di un inventario generale e l’uso di una percentuale di ricarico riferita, secondo la società, a un solo tipo di merce; (3) violazione dell’art. 6, comma 3, del D.Lgs. 472/1997, invocando l’esimente per le omissioni del commercialista incaricato della contabilità, che la società aveva denunciato.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Il primo motivo è infondato: la CTR aveva fondato l’accertamento su acquisti non contabilizzati e gravi irregolarità proprie della società, in particolare la mancata tenuta dei registri delle rimanenze, autonomamente idonee a giustificare l’accertamento induttivo; la censura non coglieva quindi la ragione effettiva della decisione. Il secondo motivo è infondato: in presenza di scritture di magazzino omesse o irregolari, l’Ufficio poteva ricostruire induttivamente i ricavi applicando una percentuale media di ricarico; quella dell’85% era stata indicata dall’amministratore come plausibile e ridotta rispetto alla stima iniziale. Il terzo motivo è infondato: la responsabilità esclusiva del commercialista non è stata dimostrata, poiché le omissioni erano macroscopiche e rilevabili con un controllo anche sommario degli amministratori; la denuncia, presentata solo dopo l’accertamento, non bastava da sola a ottenere l’esimente e la società non ha indicato elementi concreti di vigilanza diligente o di assenza di colpa. La società è stata condannata a pagare all’Agenzia € 10.000 per compensi del giudizio di legittimità, oltre alle spese prenotate a debito. È stato inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto. Non risultano modificati gli esiti dei precedenti gradi: la CTP aveva respinto i ricorsi riuniti e la CTR aveva respinto l’appello.

Norme richiamate

• Artt. 42 e 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La società ha invocato queste disposizioni per contestare la legittimità degli avvisi e la riferibilità alla contribuente di elementi relativi a una terza società. La Corte ha dichiarato infondato il motivo perché la decisione impugnata si fondava su irregolarità contabili e acquisti non contabilizzati propri della ricorrente, non sulla sola vicenda della Jesse Srl.

• Art. 18 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  anche le imprese minori, che fruiscono del regime di contabilità semplificata, ai sensi dell' art. 18 del D.P.R. n. 600 del 1973 , devono indicare ogni anno nel registro degli acquisti, tenuto ai fini IVA, il valore delle rimanenze, senza limitarsi ad annotare quello globale, ma distinguendo i beni per categorie omogenee, del medesimo tipo e della stessa quantità, con analiticità adeguata rispetto all'attività esercitata

  Anche le imprese in contabilità semplificata devono indicare le rimanenze con un livello di dettaglio adeguato all’attività svolta. L’assenza di tali indicazioni può rendere inattendibile la contabilità e consentire l’accertamento induttivo.

• Art. 55 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  In tema di avviso di accertamento in rettifica delle dichiarazioni IVA, IRPEG ed ILOR a carico della società e dell'IRPEF, SSN e CSE a carico dei soci, rispettivamente l' art. 55 del D.P.R. n. 633 del 1972 e l' art 39 , comma 2, lett. c) del D.P.R. n. 600 del 1973 , permettono il ricorso al metodo induttivo allorché il contribuente non abbia consentito l'ispezione di una o più scritture contabili obbligatorie, com'è, ai sensi dell' art. 2214 cod. civ., il libro degli inventari; né è rilevante che la indisponibilità di esso sia incolpevole, poiché, comunque, la circostanza in sé integra il requisito normativo della incompletezza della contabilità, con conseguente inattendibilità delle sue risultanze

  La disposizione consente l’accertamento induttivo quando non sia possibile esaminare una o più scritture contabili obbligatorie: l’indisponibilità determina comunque incompletezza e inattendibilità della contabilità, anche se incolpevole.

• Art. 39, comma 1, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  in tema di accertamento analitico-induttivo, a fronte dell'incompletezza, falsità o inesattezza dei dati contenuti nelle scritture contabili, l'amministrazione finanziaria può completare le lacune riscontrate utilizzando, ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici, aventi i requisiti di cui all' art. 2729 c.c., con la conseguenza che l'onere della prova si sposta sul contribuente

  Quando le scritture sono incomplete, false o inesatte, l’Amministrazione può colmare le lacune anche mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; una volta fornita tale base presuntiva, l’onere probatorio si sposta sul contribuente.

• Art. 2729 del codice civile

  l'amministrazione finanziaria può completare le lacune riscontrate utilizzando, ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici, aventi i requisiti di cui all' art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici possono essere utilizzate per dimostrare ricavi non dichiarati solo se possiedono i requisiti previsti dall’art. 2729 c.c.; nel caso concreto la Corte ha ritenuto legittima la ricostruzione induttiva fondata sulle irregolarità contabili e sugli elementi acquisiti.

• Art. 6, comma 3, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  in tema di sanzioni amministrative tributarie, l'esimente di cui all' art. 6 , comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997 si applica in caso di inadempimento al pagamento di un tributo imputabile esclusivamente ad un soggetto terzo (di regola l'intermediario cui è stato attribuito l'incarico, oltre che della tenuta della contabilità e dell'effettuazione delle dichiarazioni fiscali, di provvedere ai pagamenti), purché il contribuente abbia adempiuto all'obbligo di denuncia all'autorità giudiziaria e non abbia tenuto una condotta colpevole ai sensi dell'art. 5, comma 1, del detto decreto, nemmeno sotto il profilo della culpa in vigilando

  L’esimente per l’inadempimento imputabile a un intermediario opera soltanto se la responsabilità del terzo è esclusiva, il contribuente ha denunciato il fatto all’autorità giudiziaria e non ha agito con colpa, neppure per omessa vigilanza. La sola denuncia non è sufficiente.

• Art. 5, comma 1, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  purché il contribuente abbia adempiuto all'obbligo di denuncia all'autorità giudiziaria e non abbia tenuto una condotta colpevole ai sensi dell'art. 5, comma 1, del detto decreto, nemmeno sotto il profilo della culpa in vigilando

  Ai fini dell’esimente, il contribuente deve essere privo di colpa, compresa quella derivante dalla mancata vigilanza sul professionista incaricato. Nel caso concreto, la macroscopica evidenza delle omissioni contabili rendeva necessario un controllo degli amministratori.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  In caso di rigetto integrale del ricorso, sussistono i presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Le irregolarità contabili proprie del contribuente possono sostenere autonomamente l’accertamento induttivo, anche quando la verifica coinvolga anche operazioni o soggetti terzi: occorre contestare in modo puntuale la specifica base della decisione, non limitarsi a denunciare l’uso di elementi relativi al terzo.
• Anche le imprese in contabilità semplificata devono documentare le rimanenze con dettaglio adeguato alla propria attività. La mancata tenuta o l’incompletezza delle scritture di magazzino può rendere inattendibile la contabilità e impedire una ricostruzione analitica dei ricavi.
• Quando le scritture contabili presentano lacune rilevanti, l’Amministrazione può ricostruire i ricavi con presunzioni e criteri induttivi, compresa una percentuale di ricarico; l’assenza di un inventario generale non invalida automaticamente il metodo se le irregolarità impediscono un’analisi analitica e gli elementi utilizzati sono adeguati.
• L’esimente per l’errore o l’omissione del commercialista non deriva dalla sola denuncia del professionista: il contribuente deve dimostrare l’esclusiva imputabilità a quest’ultimo e la propria assenza di colpa, inclusa l’adeguata vigilanza. Omissioni contabili macroscopiche possono essere considerate rilevabili dagli amministratori anche con controlli sommari.