Sentenza del 06/09/2024 n. 24082 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato in Cassazione la sentenza della C.t.r. della Campania, sezione staccata di Salerno, n. 6644/19, pronunciata in sede di rinvio il 12 giugno 2019 e depositata il 2 settembre 2019, che aveva rigettato il suo ricorso in riassunzione contro gli accertamenti per IVA, IRPEG e IRAP relativi agli anni 2003 e 2004. Gli accertamenti contestavano operazioni soggettivamente inesistenti e la partecipazione a una frode carosello tramite fornitori ritenuti società cartiere. Con sette motivi la società ha denunciato, tra l’altro, incompletezza del dispositivo, omessa considerazione di un giudicato interno sulle autovetture, vizi relativi alla detrazione IVA e alla valutazione della buona fede, omessa motivazione sulla deducibilità dei costi e violazione delle regole sull’onere della prova.

La decisione

La Cassazione ha accolto il terzo motivo, rilevando che la sentenza regionale non aveva motivato sulle operazioni attribuite alle società Multimedia +, Pla Punto Net ed Elephant né valutato gli indizi sulla loro natura fittizia e la prova della buona fede della contribuente. Ha accolto anche il quarto motivo: il giudice del rinvio non aveva esaminato la deducibilità dei costi relativi alle operazioni soggettivamente inesistenti, né la loro effettività e inerenza, secondo la disciplina più favorevole introdotta nel 2012, applicabile retroattivamente se non vi è giudicato definitivo. Ha rigettato il primo motivo: il dispositivo era completo perché rigettava integralmente il ricorso in riassunzione. Ha dichiarato inammissibile il secondo, generico e privo dei necessari riferimenti agli atti e alle precedenti decisioni. Ha rigettato il quinto e il sesto motivo, relativi alla società Infor, ritenendo non dimostrata la buona fede a fronte degli elementi sulla sua non operatività; la regolarità formale delle fatture, la consegna della merce e il pagamento non bastano, da soli, a provarla. Il settimo motivo è rimasto assorbito. La sentenza è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa rinviata, anche per le spese di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione. Non vi è quindi una decisione definitiva sul merito delle questioni rinviate.

Norme richiamate

• Art. 132 cod. proc. civ.

  Il dispositivo non è nullo o incompleto se esprime chiaramente il rigetto integrale delle domande; non è necessario che specifichi separatamente ogni posizione quando l’esito complessivo è inequivoco.

• Art. 111 Cost. e art. 112 cod. proc. civ.

  La deduzione di un giudicato interno deve essere specificamente supportata, nel ricorso, con gli atti e i passaggi delle decisioni dai quali risulti la questione e la sua autonomia; la rilevabilità d’ufficio presuppone che il giudicato emerga chiaramente dagli atti.

• Art. 19 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  spetta all'amministrazione finanziaria, la quale contesti il diritto del contribuente a portare in detrazione l'IVA pagata su fatture emesse da soggetto diverso dall'effettivo cedente del bene o servizio, provare, in base ad elementi oggettivi, che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente aveva, con l'emissione della relativa fattura, evaso l'imposta o partecipato a una frode

  Per negare la detrazione nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare con elementi oggettivi la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del contribuente; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente fornire la prova contraria. Nelle frodi triangolari, la prova che l’interposto è privo di adeguate risorse può costituire un indizio sufficiente, mentre la sola regolarità documentale, la consegna e il pagamento non dimostrano la buona fede.

• Art. 2697 cod. civ.

  per cui senz'altro deve ritenersi consentito il ricorso alle presunzioni semplici, ossia agli indizi che, se gravi, precisi e concordanti, integrano ex artt.2727 e 2729 cod. civ. la prova richiesta dall'art. 2697 cod. civ.

  L’onere dell’Amministrazione di provare i presupposti della pretesa può essere assolto anche mediante presunzioni semplici, purché fondate su indizi gravi, precisi e concordanti.

• Artt. 2727 e 2729 cod. civ.

  per cui senz'altro deve ritenersi consentito il ricorso alle presunzioni semplici, ossia agli indizi che, se gravi, precisi e concordanti, integrano ex artt.2727 e 2729 cod. civ. la prova richiesta dall'art. 2697 cod. civ.

  Gli indizi possono fondare la prova presuntiva quando, valutati nel loro insieme, siano gravi, precisi e concordanti; la non operatività del fornitore e la commistione con l’acquirente possono concorrere a dimostrare la conoscenza della frode.

• Art. 14, comma 4-bis, della legge 24 dicembre 1993, n. 537, come modificato dall’art. 8 del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito dalla legge 26 aprile 2012, n. 44

  l'acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti, non utilizzati direttamente per commettere il reato, anche per l'ipotesi in cui sia consapevole del carattere fraudolento delle operazioni, salvo che si tratti di costi che, a norma del T.U. delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. n. 917 del 1986, siano in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità

  I costi di operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili anche se il contribuente era consapevole della frode, purché non siano stati direttamente utilizzati per commettere il reato e rispettino i requisiti fiscali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità. La disciplina più favorevole opera retroattivamente per i fatti anteriori, se il relativo provvedimento non è definitivo.

• Art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la norma in oggetto non ha fatto altro che ribadire un principio già presente nell'ordinamento tributario, ossia che l'amministrazione finanziaria deve provare il fondamento delle proprie pretese, confermando in modo espresso una regola già esistente; tuttavia, la nuova disposizione non pone limiti di sorta al modo attraverso cui tale prova deve essere fornita

  La disposizione ribadisce che l’Amministrazione deve provare i fatti posti a fondamento della pretesa tributaria, senza escludere il ricorso alle presunzioni semplici.

Massime di principio

• Nelle contestazioni di frode IVA con fatture soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve fornire elementi oggettivi dai quali risulti che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; se dimostra, ad esempio, che il fornitore era privo di struttura e non operativo, il contribuente deve offrire elementi concreti di segno contrario.
• La regolarità formale delle fatture, la prova della consegna dei beni e il pagamento del prezzo non sono, isolatamente, sufficienti a dimostrare la buona fede o il diritto alla detrazione IVA.
• Il giudice deve valutare complessivamente gli indizi e spiegare il nesso tra gli elementi accertati e la conclusione sulla conoscenza della frode; una motivazione mancante su specifici fornitori o specifiche operazioni può comportare la cassazione con rinvio.
• La deducibilità dei costi e la detraibilità dell’IVA sono questioni distinte: la consapevolezza della frode può precludere la detrazione IVA senza escludere automaticamente la deduzione dei costi, che va verificata secondo i requisiti di effettività e inerenza e gli altri criteri fiscali.
• Un’eccezione di giudicato interno, pur rilevabile d’ufficio se chiaramente risultante dagli atti, deve essere articolata nel ricorso con indicazioni specifiche sulle precedenti domande, decisioni e statuizioni; una censura generica può essere dichiarata inammissibile.
• L’accoglimento di motivi di cassazione con rinvio non equivale a una vittoria definitiva sul merito: il giudice di rinvio deve riesaminare le questioni accolte e provvedere anche sulle spese secondo i principi indicati dalla Cassazione.