Cassazione Civile, Ordinanza n. 21613/2024 del 31/07/2024

Esito

La controversia

La lite nasce da avvisi di accertamento emessi per il 2005 e 2006 nei confronti di una società, sulla base di risultanze di indagini penali relative a una frode fiscale finalizzata alla creazione di fondi all'estero mediante società offshore. Secondo l'Ufficio, la società aveva ricevuto fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, emesse nell'ambito del meccanismo fraudolento. In primo grado la CTP aveva qualificato le operazioni come soggettivamente inesistenti, ritenendo deducibili i costi ma confermando IVA e IRAP; la CTR aveva confermato tale impostazione e, accogliendo l'appello incidentale della contribuente, aveva valorizzato la buona fede della società, la ricezione della merce, il successivo impiego e il pagamento dell'IVA in reverse charge o all'Erario. Con il primo motivo di ricorso l'Agenzia ha denunciato violazione dell'art. 2697 c.c. e della disciplina IVA e doganale richiamata in sentenza, sostenendo che la CTR aveva erroneamente ritenuto provata la pretesa della contribuente sulla base delle sole fatture e lettere di vettura, senza considerare gli altri indizi, in particolare le dichiarazioni rese dal presunto organizzatore della frode e la lista dei soggetti che avevano utilizzato le fatture false. Con il secondo motivo ha denunciato violazione dell'art. 8 d.l. n. 16/2012, contestando la deducibilità dei costi in presenza di operazioni che, secondo l'Ufficio, erano oggettivamente inesistenti; la Corte ha ritenuto però questo motivo assorbito dall'accoglimento del primo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso dell'Agenzia delle entrate, ritenendo che la CTR non avesse correttamente applicato i criteri di riparto dell'onere della prova e il metodo di valutazione presuntiva: il giudice di merito non aveva esaminato complessivamente tutti gli indizi offerti dall'Ufficio, tra cui le dichiarazioni confessorie del soggetto indicato come organizzatore della frode, e aveva attribuito rilievo decisivo a documenti che, per loro natura, possono essere strumentali a mascherare operazioni fittizie. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che dovrà riesaminare la controversia e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare l'effettiva esistenza delle operazioni grava sul contribuente quando l'Amministrazione abbia dimostrato, anche per presunzioni, l'oggettiva inesistenza delle stesse.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni sono utilizzabili solo se gravi, precise e concordanti; il giudice deve prima analizzare singolarmente gli indizi e poi valutarli complessivamente, senza procedere in modo atomistico.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale norma della disciplina IVA pertinente al riparto degli obblighi e alla detraibilità in presenza di operazioni contestate.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale norma sulla detrazione IVA, subordinata alla prova dell'effettività delle operazioni.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel contesto della disciplina IVA applicabile alle fatture oggetto di contestazione.

• artt. 46 e 47 d.l. n. 331/1993

  Richiamati nel quadro normativo delle operazioni intracomunitarie e della relativa documentazione fiscale.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario è preclusa la prova testimoniale, ma le dichiarazioni di terzi possono valere come indizi utilizzabili.

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Le dichiarazioni di terzi, se ammissibili come indizi, devono poter essere valorizzate nel rispetto della parità delle armi.

• art. 3 Cost.

  Richiamato come parametro di uguaglianza nella valutazione degli elementi istruttori nel processo tributario.

• art. 8 d.l. n. 16/2012

  Il motivo relativo alla deducibilità dei costi è stato ritenuto assorbito perché presupponeva l'accertamento dell'oggettiva inesistenza delle operazioni.

Massime di principio

• In materia tributaria, quando l'Amministrazione provi anche per presunzioni l'oggettiva inesistenza delle operazioni, incombe sul contribuente l'onere di dimostrare l'effettività delle operazioni contestate ai fini della detrazione IVA e della deduzione dei costi.
• La prova del contribuente non può esaurirsi nella mera esibizione di fatture, scritture contabili regolari o mezzi di pagamento, poiché tali documenti possono essere normalmente impiegati proprio per far apparire reale un'operazione fittizia.
• La valutazione presuntiva deve seguire un metodo analitico-globale: ogni indizio va prima scrutinato singolarmente e poi apprezzato nella sua convergenza complessiva, senza selezioni atomistiche o frammentarie.
• Nel processo tributario le dichiarazioni di terzi non costituiscono prova testimoniale, ma possono essere utilizzate come indizi, tanto dall'Ufficio quanto dal contribuente.
• Se il giudice di merito omette di considerare complessivamente gli indizi offerti dall'Amministrazione o attribuisce rilievo decisivo a documenti incompatibili con la ricostruzione fraudolenta, la motivazione sulla pretesa fiscale è censurabile in cassazione.

Come è indicizzato