Cassazione Civile, Sentenza n. 2466/2023 del 26/01/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Emilia-Romagna confermante gli avvisi di accertamento relativi a IRPEG, ILOR e IVA per gli anni 1994-1995. La controversia verteva sulla deducibilità dei costi e sull'indetraibilità dell'IVA connessa a fatture ritenute soggettivamente e/o oggettivamente inesistenti; la ricorrente denunciava altresì omessa pronuncia e carenza di motivazione

La decisione

Primo motivo (omessa pronuncia) rigettato: la Corte ha ritenuto che la sentenza impugnata implicitamente avesse deciso le questioni sollevate. Secondo e terzo motivo accolti in parte: la Corte ha cassato la pronuncia nella parte in cui non ha effettuato i necessari accertamenti in fatto sulla deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette, tenuto conto della disciplina successivamente intervenuta (art. 8 d.l. 16/2012 che ha modificato l'art. 14, comma 4-bis, l. 537/1993). Pertanto la sentenza è stata cassata in parte e rinviata alla Corte/Commissione tributaria regionale di secondo grado dell'Emilia-Romagna perché compia i necessari accertamenti sulla effettività, inerenza, competenza, certezza, determinazione e determinabilità dei costi (in particolare acquisti di bestiame e mangimi) ai fini della determinazione del reddito; statuizione sulle spese rinviata al giudice di rinvio

Norme richiamate

• art. 112 cod. proc. civ.

  regola l'obbligo del giudice di decidere su tutte le questioni proposte; la Corte ha ritenuto che non vi fosse omessa pronuncia perché la decisione implicita ha rigettato le eccezioni della parte

• art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ.

  motivo di ricorso per cassazione per omessa o contraddittoria pronuncia su questione decisiva; invocato dalla ricorrente ma il vizio è stato escluso per il primo motivo

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  norma sul diritto alla detrazione IVA; la CTR si è uniformata al principio secondo cui l'IVA non è detraibile per fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti (richiamo alla giurisprudenza di legittimità)

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16 (convertito, con modificazioni, in l. 26 aprile 2012, n. 44)

  "[N]ella determinazione dei redditi di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale..."

  norma che ha modificato il precedente regime (art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993) e che, con efficacia anche retroattiva in bonam partem, ha inciso sulla deducibilità dei costi relativi a fatture soggettivamente inesistenti: i costi sostenuti possono essere dedotti se rispettano i principi fiscali (effettività, inerenza, competenza, certezza, determinazione e determinabilità), salvo casi connessi a reato non colposo specificato dalla norma

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537 (richiamato/innovato dall'art. 8 d.l. 16/2012)

  testo previgente limitava la deducibilità dei costi relativi a fatture inesistenti; la modifica normativa ha reso applicabile un regime più favorevole al contribuente, incidendo sull'efficacia vincolante dei precedenti principi giurisprudenziali

• art. 109, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  fissa i principi della determinazione del reddito (effettività, inerenza, competenza, certezza, determinazione e determinabilità) che devono essere verificati per riconoscere la deducibilità dei costi

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992, artt. 24 e 111 Cost., e norme procedurali richiamate

  richiamate dalla ricorrente in relazione a profili processuali e di diritto di difesa; la Corte ha esaminato i rilievi procedurali e motivazionali, rigettando il primo motivo e accogliendo parti dei motivi relativi a carenza di motivazione e violazione di legge

Massime di principio

• La detrazione IVA per fatture riferite a operazioni soggettivamente inesistenti è rigorosamente negata in base alla giurisprudenza consolidata; il giudice deve però motivare chiaramente l'applicazione di tale principio
• Per le imposte sui redditi, la modifica normativa operata dall'art. 8 d.l. 16/2012 ha reso possibile, in favore del contribuente, la deducibilità dei costi relativi a fatture soggettivamente inesistenti quando i costi siano effettivamente sostenuti e rispettino i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinazione e determinabilità; è dunque indispensabile il controllo fattuale su tali requisiti
• La sentenza di cassazione con rinvio non vincola il giudice di rinvio se la disciplina normativa è mutata successivamente (ius superveniens): cambi normativi possono dunque modificare l'esito di giudicati parziali
• Sul piano processuale, non vi è omessa pronuncia quando la decisione implichi il rigetto della domanda o dell'eccezione; tuttavia l'omissione di specifici accertamenti di fatto rilevanti può costituire motivo di cassazione
• Prassi consigliata per contribuenti in situazioni analoghe: documentare in modo completo l'effettività delle operazioni (documenti di trasporto, pagamenti tracciati, prove di consegna o utilizzo), conservare elementi che dimostrino inerenza e competenza dei costi, e chiedere al giudice accertamenti puntuali sui requisiti previsti dall'art. 109 DPR 917/86; in caso di cambi normativi valutare se la novazione normativa è favorevole e invocarla in giudizio