Sentenza del 04/11/2015 n. 22500 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di rettifica e liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate aveva valutato in Euro 1.561.371,00 il ramo d’azienda ceduto da V. S.n.c. a O. S.r.l., includendovi l’opificio e il terreno trasferiti contestualmente. Il prezzo dichiarato per il ramo d’azienda era Euro 12.000,00, mentre gli immobili erano stati trasferiti al prezzo di Euro 1.549.370,70 oltre IVA. O. contestava l’atto per difetto di motivazione, violazione degli artt. 20 e 21 del D.P.R. n. 131/1986 e carenza del presupposto per le imposte di registro e ipocatastali, sostenendo che gli immobili fossero autonomi rispetto al ramo d’azienda. La CTP di Bari aveva confermato in sostanza la legittimità dell’imposizione, escluso le sanzioni e disposto il rimborso dell’eventuale IVA; la CTR della Puglia aveva respinto l’appello principale della contribuente e accolto parzialmente quello incidentale dell’Ufficio, eliminando il rimborso IVA. In cassazione, l’Agenzia contestava l’esclusione delle sanzioni; O. censurava l’interpretazione della scrittura e l’accertata inclusione degli immobili nel ramo ceduto.

La decisione

La Corte di cassazione, con decisione depositata il 4 novembre 2015, ha rigettato sia il ricorso principale dell’Agenzia sia quello incidentale di O. Il primo motivo dell’Agenzia è stato dichiarato inammissibile perché, per il vizio motivazionale dedotto, mancava il necessario momento di sintesi previsto dall’art. 366-bis c.p.c. Il secondo è stato dichiarato inammissibile perché non censurava la ratio decidendi: l’esclusione delle sanzioni era fondata sull’obiettiva incertezza derivante dall’interpretazione opinabile dell’atto, non sull’art. 71 del D.P.R. n. 131/1986. Il primo motivo incidentale di O. è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza, non avendo la società trascritto le clausole contrattuali necessarie a verificare l’interpretazione sistematica invocata; è stato inoltre rilevato che l’indagine avrebbe dovuto considerare anche il preliminare. I motivi incidentali secondo, terzo e quarto sono divenuti inammissibili per sopravvenuta carenza d’interesse, poiché presupponevano che il criterio letterale fosse insufficiente; la stessa sorte ha avuto il quinto motivo, speculare al primo motivo dell’Agenzia. Resta quindi ferma la decisione della CTR: immobili inclusi nel ramo d’azienda, imposizione confermata, sanzioni non applicabili e nessun rimborso dell’IVA a carico dell’Ufficio. Spese del giudizio di cassazione compensate per soccombenza reciproca.

Norme richiamate

• Art. 366-bis c.p.c.

  La censura, infatti - nel denunciare, sotto il profilo della contraddittorietà, il vizio di motivazione della sentenza impugnata, che ha, in maniera inconciliabile, secondo la ricorrente principale, affermato da un lato che sulla base del solo tenore letterale dell'atto fosse chiara l'intenzione dei contraenti di ricomprendere l'opificio ed il terreno nel ramo d'azienda trasferito, salvo poi motivare dall'altro la non debenza delle sanzioni irrogate dall'Ufficio con la natura opinabile dell'interpretazione dell'atto stesso - risulta priva del c.d. momento di sintesi con la chiara indicazione del fatto controverso e decisivo per il giudizio, richiesto ai sensi del succitato art. 366 bis c.p.c.

  Per le censure motivazionali soggette ratione temporis all’art. 366-bis c.p.c., il ricorso doveva indicare in modo chiaro e puntuale il fatto controverso e decisivo tramite il momento di sintesi; la sua mancanza rende il motivo inammissibile.

• Art. 1362 c.c.

  La parte che con il ricorso per cassazione intenda denunciare un errore di diritto o un vizio di ragionamento nell'interpretazione di una clausola contrattuale non può limitarsi a richiamare genericamente le regole di cui all'art. 1362 c.c. e ss., avendo l'onere di specificare i canoni che in concreto assuma violati ed il punto e le modalità nei quali il giudice di merito si sia dagli stessi discostato, non potendo le censure risolversi nella mera contrapposizione tra l'interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata e dovendo i rilievi contenuti nel ricorso essere accompagnati, in ossequio al principio di autosufficienza, dalla trascrizione delle clausole che consentano d'individuare l'effettiva volontà delle parti, al fine di consentire alla Corte di verificare l'erronea applicazione della disciplina normativa.

  La censura in cassazione sull’interpretazione contrattuale deve indicare concretamente il canone ermeneutico violato e come il giudice se ne sia discostato; occorre inoltre riportare le clausole rilevanti, non essendo sufficiente contrapporre la propria lettura a quella della sentenza.

• Art. 1363 c.c.

  L'omissione, nel controricorso, della trascrizione del contenuto delle clausole negoziali che il giudice di merito avrebbe dovuto interpretare, secondo quanto disposto dall'art. 1362 c.c., comma 1, e art. 1363 c.c., sempre nell'ambito del criterio prioritario d'interpretazione letterale, le une per mezzo delle altre, preclude alla Corte la possibilità di verifica della fondatezza del vizio di violazione e falsa applicazione di norme di diritto così come formulato dalla società controricorrente con il primo motivo di ricorso incidentale.

  L’interpretazione sistematica impone di leggere le clausole le une attraverso le altre, ma chi la invoca in cassazione deve trascrivere il contenuto negoziale pertinente affinché la Corte possa verificare la censura.

• Art. 71 del D.P.R. n. 131/1986

  La disposizione prevede sanzioni per lo scostamento tra valore definitivamente accertato e valore dichiarato; tuttavia, nel caso concreto il motivo dell’Agenzia è stato dichiarato inammissibile perché non attaccava la ragione effettiva per cui le sanzioni erano state escluse, ossia l’obiettiva incertezza interpretativa.

• Art. 8 del D.Lgs. n. 546/1992

  La censura per violazione di legge avrebbe quindi dovuto essere rapportata, se del caso, ove ritenuta sussistente, alla dedotta violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, che, in relazione a quanto altresì previsto dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, e dalla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, consente alla Commissione tributaria di dichiarare non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie, quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.

  La norma consente di non applicare sanzioni tributarie non penali quando la violazione dipende da obiettive condizioni d’incertezza sulla portata o sull’ambito applicativo delle disposizioni tributarie.

• Art. 6 del D.Lgs. n. 472/1997

  La censura per violazione di legge avrebbe quindi dovuto essere rapportata, se del caso, ove ritenuta sussistente, alla dedotta violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, che, in relazione a quanto altresì previsto dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, e dalla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, consente alla Commissione tributaria di dichiarare non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie, quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.

  La disposizione è richiamata insieme alle altre norme sulla non applicabilità delle sanzioni in presenza di obiettiva incertezza normativa; in questa controversia tale incertezza riguardava l’inquadramento fiscale del trasferimento.

• Art. 10, comma 3, della L. n. 212/2000

  La censura per violazione di legge avrebbe quindi dovuto essere rapportata, se del caso, ove ritenuta sussistente, alla dedotta violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, che, in relazione a quanto altresì previsto dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, e dalla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, consente alla Commissione tributaria di dichiarare non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie, quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.

  La norma concorre a fondare l’esclusione delle sanzioni quando sussistono obiettive condizioni d’incertezza sull’applicazione della disciplina tributaria, come ritenuto nel caso concreto.

• Art. 40 del D.P.R. n. 131/1986

  La censura per violazione di legge avrebbe quindi dovuto essere rapportata, se del caso, ove ritenuta sussistente, alla dedotta violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, che, in relazione a quanto altresì previsto dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, e dalla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, consente alla Commissione tributaria di dichiarare non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie, quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce e, quindi, nella fattispecie, all'ambito di applicazione del principio di alternatività tra IVA ed imposta di registro di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, in ragione della ritenuta opinabilità delle conclusioni riferite alla correttezza della non assoggettabilità ad IVA del trasferimento dell'opificio e del terreno, ove da intendere ricompresi nel trasferimento del ramo d'azienda.

  Il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro era rilevante per valutare l’incertezza sull’assoggettamento fiscale del trasferimento; la Corte lo considera nel collegamento con la possibile inclusione degli immobili nella cessione del ramo d’azienda.

Massime di principio

• In cassazione, la contestazione dell’interpretazione di un contratto deve individuare specificamente i canoni ermeneutici violati e spiegare in che modo il giudice se ne sia discostato; il ricorrente deve riportare le clausole decisive e, se pertinente, gli altri atti contrattuali rilevanti, come il preliminare.
• L’interpretazione letterale può risultare decisiva quando il suo tenore è ritenuto sufficiente dal giudice di merito; chi sostiene che occorra un’interpretazione sistematica deve fornire alla Corte gli elementi testuali necessari per verificarlo.
• Una censura per violazione di legge deve confrontarsi con la reale ratio decidendi della sentenza impugnata: citare una norma astrattamente pertinente non basta se la decisione si fonda su una ragione diversa.
• L’incertezza obiettiva sull’inquadramento fiscale di un’operazione può giustificare la non applicazione delle sanzioni tributarie, pur restando ferma la pretesa d’imposta.
• Per i vizi motivazionali soggetti all’art. 366-bis c.p.c., il mancato riferimento sintetico al fatto controverso e decisivo comporta l’inammissibilità del motivo.