Cassazione Civile, Ordinanza n. 02371/2025 del 31/01/2025

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento disconoscendo parte dei costi per canoni di locazione corrisposti da una società a una società partecipata integralmente, che gestiva un fondo immobiliare. Il contratto prevedeva un canone fisso e una componente variabile molto rilevante, pari al 98% dei ricavi derivanti dalle locazioni e dagli affitti d'azienda, oltre una soglia di € 120.000. L'Agenzia contestava la natura elusiva dell'operazione, ritenendo che il meccanismo contrattuale trasferisse quasi integralmente il fatturato a una partecipante non assoggettata a imposizione. Nel ricorso per cassazione deduceva, con il primo motivo, violazione dell'art. 112 c.p.c. perché la CTR avrebbe fondato la decisione sulla nullità dell'avviso per omesso contraddittorio preventivo ex art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973, questione non proposta dalla contribuente, che aveva invece lamentato solo insufficiente motivazione dell'atto. Con il secondo motivo deduceva violazione degli artt. 1 e 109 TUIR, 1343 c.c. e 53 Cost., censurando la sentenza d'appello nella parte in cui aveva escluso la manovra elusiva assumendo che l'operazione non avesse alternative economicamente praticabili; secondo l'Agenzia, invece, il contratto era privo di valide ragioni economiche e serviva a trasferire quasi tutto il reddito alla partecipante.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi. Quanto al primo, ha ritenuto fondata la censura di ultrapetizione: il giudice d'appello aveva pronunciato sulla nullità per omesso contraddittorio preventivo ex art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973, ma tale vizio non era stato specificamente dedotto dalla contribuente, che aveva contestato soltanto la motivazione dell'avviso; il difetto di contraddittorio, inoltre, non è rilevabile d'ufficio. Quanto al secondo, la Corte ha affermato che la clausola contrattuale, trasferendo quasi integralmente i ricavi alla partecipante totalitaria e privando la società operativa di un utile apprezzabile, era in astratto idonea a rivelare un'operazione priva di valide ragioni economiche e quindi suscettibile di disciplina antielusiva. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame della vicenda, delle questioni assorbite e della liquidazione delle spese, con richiamo anche all'applicazione della lex mitior per le sanzioni.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice non può pronunciare su una nullità o su un vizio non dedotto dalla parte; altrimenti incorre in ultrapetizione.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  Il previo contraddittorio previsto dalla disciplina antielusiva non è rilevabile d'ufficio e deve essere specificamente dedotto dalla parte interessata.

• art. 1 TUIR

  Richiamato insieme all'art. 109 TUIR per censurare la corretta applicazione della disciplina fiscale all'operazione contestata.

• art. 109 TUIR

  Richiamato per sostenere la non deducibilità o la corretta qualificazione fiscale dei costi nell'ambito dell'operazione ritenuta elusiva.

• art. 1343 c.c.

  Richiamato per sostenere che l'operazione, priva di valide ragioni economiche, fosse diretta a un risultato vietato dall'ordinamento.

• art. 53 Cost.

  Richiamato quale parametro di capacità contributiva e di legittimità del prelievo rispetto a operazioni artificiali o elusive.

• art. 2082 c.c.

  La Corte lo richiama per evidenziare che l'esercizio dell'impresa presuppone, almeno in astratto, la possibilità di conseguire una remunerazione dell'attività.

• art. 15 d.lgs. n. 158/2015

  Richiamato per l'applicazione della sopravvenuta lex mitior in tema di sanzioni nel giudizio di rinvio.

Massime di principio

• Nel processo tributario a struttura impugnatoria non possono essere rilevati d'ufficio vizi o nullità non specificamente dedotti dalla parte, poiché la decisione su un motivo estraneo al thema decidendum integra ultrapetizione.
• Il previo contraddittorio previsto dalla disciplina antielusiva non è rilevabile d'ufficio e deve risultare dalla specifica allegazione difensiva della parte che intende farne valere la violazione.
• Una clausola contrattuale che trasferisca quasi integralmente il fatturato di un'impresa operativa a un soggetto partecipante, privandola ab origine di una reale possibilità di utile, può integrare un'operazione priva di valide ragioni economiche e dunque rilevare ai fini della disciplina antielusiva.
• Per escludere l'elusione non è sufficiente invocare l'assenza di alternative gestionali se l'assetto adottato elimina in radice la remunerazione dell'attività imprenditoriale; ciò che conta è la sussistenza di una concreta giustificazione economica dell'operazione.
• Quando i fatti storici sono pacifici, la verifica di antielusività attiene alla loro qualificazione giuridica e alla corretta sussunzione nella disciplina tributaria, non a una nuova ricostruzione del merito.
• In sede di rinvio deve essere riesaminata anche la disciplina sanzionatoria sopravvenuta più favorevole, ove pertinente.

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