Cassazione Civile, Sentenza n. 11353/2024 del 29/04/2024

Esito

La controversia

Accertamenti fiscali (Iva, Irpef e Irap per gli anni 2004-2006) nei confronti della G.L.G. Srl (in regime di trasparenza fiscale) e dei soci Pilleri Alessandro e Pilleri Andrea, a seguito di rapporti commerciali con la IETE Snc che aveva emesso fatture relative ad operazioni oggettivamente inesistenti. Questioni principali: (i) applicabilità del 'raddoppio dei termini' di accertamento (art. 43 DPR 600/1973) e decadenza dell'Amministrazione; (ii) validità della motivazione degli avvisi di accertamento che era stata resa 'per relationem' e l'allegazione/produzione del Processo Verbale di Costatazione (PVC); (iii) rilevanza della denuncia penale o dell'obbligo di denunciarne l'ipotesi di reato; inoltre la posizione della società è stata successivamente definita con adesione alla normativa di definizione agevolata (legge n.197/2022).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati i primi sei motivi impugnatori connessi (tra cui la doglianza sul raddoppio dei termini e sulla motivazione per relationem). La Corte ha dichiarato la cessazione della materia del contendere nei confronti della società in ragione dell'adesione alla definizione agevolata (e ricordato l'annullamento in autotutela della pretesa Irap) e ha cassato la decisione della Commissione Tributaria Regionale della Sardegna, rinviando la causa a quella Corte, in diversa composizione, per un nuovo giudizio nel rispetto dei principi esposti.

Norme richiamate

• art. 43 DPR n. 600 del 1973

  Disciplina il cd. 'raddoppio dei termini' di accertamento. La Corte ricorda che rileva l'esistenza dell'obbligo di denuncia penale a prescindere dall'effettiva presentazione della denuncia o dall'esito del procedimento; il raddoppio non è riapertura di termini decadenziali ma termine 'ab origine' più lungo in presenza delle condizioni di legge.

• art. 42 DPR n. 600 del 1973

  Richiamato nella censura sulla motivazione degli atti impositivi (correttezza e completezza). La Corte ha valutato la questione alla luce della giurisprudenza sui requisiti della motivazione.

• art. 56 DPR n. 633 del 1972

  Richiamato tra le norme fiscali contestate in relazione all'IVA; la Corte ha esaminato la legittimità degli avvisi di accertamento anche sotto il profilo della motivazione e degli elementi allegati.

• art. 57 DPR n. 633 del 1972

  Richiamato dalla ricorrente in relazione alla contestazione dell'IVA; la valutazione della Corte ha riguardato la regolarità formale e sostanziale degli atti impositivi.

• art. 7, comma 1, legge n. 212 del 2000 (Statuto del Contribuente)

  Stabilisce che la motivazione degli atti tributari può essere resa 'per relationem' quando il provvedimento riproduce il contenuto essenziale di atti o documenti richiamati. La Cassazione ricorda che il riferimento per relationem è ammissibile se l'atto notificato contiene l'insieme di parti necessarie (oggetto, contenuto, destinatari) per consentire la difesa e la verifica giurisdizionale.

• art. 39, primo comma, DPR n. 600 del 1973

  Richiamato tra le norme sul procedimento di accertamento; utilizzato nella censura sulla correttezza formale degli avvisi e della documentazione allegata.

• art. 54 DPR n. 633 del 1972

  Richiamato in tema di obblighi formali relativi all'IVA; incluso nelle censure sulla motivazione e sull'allegazione degli atti richiamati.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.; art. 118 disp. att. c.p.c.; art. 111, comma 6 Cost.

  Richiamati nei motivi di nullità della decisione per motivazione apparente o lacunosa. La Corte ha ritenuto che la CTR abbia dato motivazione meramente apparente su alcuni punti, giustificando la cassazione.

• legge n. 197 del 2022

  Normativa di definizione agevolata (condono/adesione) cui la G.L.G. ha aderito; la Corte ha dichiarato la cessazione della materia del contendere nei confronti della società in conseguenza di tale definizione.

• D.Lgs. n. 74 del 2000 (art. 2) - reati tributari

  Rilevanza sostanziale: l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti integra, se accertato, ipotesi di reato fiscale (delitti in materia fiscale). Per i fini del raddoppio dei termini conta l'astratta configurabilità del reato e l'obbligo di denuncia.

Massime di principio

• Il 'raddoppio dei termini' di cui all'art. 43 DPR 600/1973 opera quando sussiste l'obbligo di presentare una denuncia penale rispetto ai fatti che giustificano l'accertamento (ossia quando i fatti sono astrattamente configurabili come reato fiscale), e non richiede necessariamente che la denuncia sia effettivamente stata presentata o che il procedimento penale abbia avuto esito favorevole.
• Il raddoppio è da intendersi come previsione di un termine 'ab origine' più lungo per specifiche fattispecie e non come una riapertura o proroga di termini già decaduti; pertanto, salvo che non manchino i presupposti di legge, non si può ricondurre alla decadenza dell'Ufficio se l'atto è stato notificato entro il termine raddoppiato.
• La motivazione degli atti tributari può essere fornita 'per relationem' ai sensi dell'art. 7 L. 212/2000 quando l'atto notificato riproduce il contenuto essenziale del documento richiamato (oggetto, contenuto e destinatari); la produzione integrale o le parti essenziali del PVC in sede di appello possono sanare carenze iniziali se effettivamente consentono di individuare la ratio della pretesa.
• Il giudice d'appello deve esaminare specificamente le prove documentali (es. PVC) e motivare compiutamente sulle contestazioni relative all'allegazione e alla conoscibilità degli elementi a supporto dell'avviso; motivazioni generiche o quantitativistiche (es. confronto numero pagine) senza valutazione del contenuto possono essere ritenute meramente apparenti e cagionare cassazione.
• La definizione agevolata o l'adesione a norme di condono possono determinare la cessazione della materia del contendere rispetto alla società definita, ma non automaticamente escludono la rilevanza delle posizioni dei soci, le quali possono richiedere separata valutazione giudiziale.
• In casi analoghi, verificare preliminarmente: (a) se i fatti contestati integrano ipotesi di reato fiscale (D.Lgs. 74/2000); (b) se sussiste l'obbligo di denuncia e l'eventuale effetto sul termine di accertamento; (c) se gli avvisi riproducono gli elementi essenziali degli atti richiamati o se la documentazione pertinente è stata tempestivamente prodotta o comunque acquisibile in giudizio.