Sentenza del 27/02/2025 n. 5173 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda la cartella di pagamento relativa al 2006, per complessivi 731.356,61 euro, emessa a seguito di controlli automatizzati sulle dichiarazioni fiscali della F. S.p.A. Le contestazioni riguardavano ritenute dichiarate ma omesse o versate tardivamente e compensazioni IVA effettuate con crediti ritenuti inesistenti. La società era stata dichiarata fallita il 15 giugno 2006; le comunicazioni di irregolarità del 3 aprile e dell’8 maggio 2008 erano state inviate alla curatela, non agli ex legali rappresentanti. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna aveva annullato la cartella, ritenendo i legali rappresentanti legittimati ad agire nell’inerzia della curatela e considerando necessaria la comunicazione preventiva anche nei loro confronti. L’Agenzia delle Entrate ha proposto cinque motivi di ricorso per cassazione: violazione del giudicato, contestazione della legittimazione ad agire degli ex legali rappresentanti per mancata verifica delle ragioni dell’inerzia della curatela, motivazione apparente, erronea applicazione delle norme sulla comunicazione preventiva in caso di controllo automatizzato e, infine, erronea considerazione degli effetti della comunicazione inviata alla sola curatela.

La decisione

La Cassazione ha rigettato i primi tre motivi: ha ritenuto che l’appello avesse contestato la decisione di primo grado, che la motivazione sulla legittimazione fosse comprensibile e conforme al principio per cui l’inerzia oggettiva della curatela può consentire al fallito di impugnare l’atto, senza che occorra accertarne le ragioni. Ha accolto il quarto motivo: la comunicazione preventiva ex art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente è necessaria soltanto se dal controllo emergono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; non è richiesta per il mero omesso o tardivo versamento e il contribuente che ne deduce la violazione deve indicare le incertezze e gli elementi che avrebbero potuto incidere sulla riscossione. Ha accolto anche il quinto motivo: la notifica della comunicazione alla sola curatela non rende automaticamente nulla la cartella. La mancata notifica al fallito incide invece sulla sua opponibilità quando la società torna in bonis, ferma la possibilità per il soggetto legittimato di impugnare l’atto e dedurne i vizi. La Cassazione ha quindi cassato la sentenza e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La decisione non definisce nuovamente nel merito la validità della cartella.

Norme richiamate

• Art. 2909 c.c.

  È richiamato nel primo motivo in relazione alla pretesa violazione del giudicato. La censura è stata rigettata, poiché l’appello aveva contestato l’affermazione del primo giudice secondo cui l’Amministrazione non era tenuta a coinvolgere gli ex legali rappresentanti.

• Art. 43 del r.d. 16 marzo 1942, n. 267 (Legge fallimentare)

  Qualora i presupposti di un rapporto tributario si siano formati prima della dichiarazione di fallimento, il contribuente dichiarato fallito a cui sia stato notificato l'atto impositivo può impugnarlo, ex art. 43 L.f., a condizione che il curatore si sia astenuto dall'impugnazione, assumendo un comportamento oggettivo di pura e semplice inerzia, indipendentemente dalla consapevolezza e volontà che l'abbiano determinato.

  L’inerzia oggettiva della curatela, senza necessità di accertare le ragioni che l’hanno determinata, può consentire al fallito di impugnare l’atto tributario. Nel caso concreto la legittimazione degli ex rappresentanti è stata ritenuta sussistente, poiché le pretese riguardavano periodi anteriori al fallimento e la curatela non aveva impugnato.

• Artt. 36-bis del D.P.R. 600/1973 e 54-bis del D.P.R. 633/1972

  La notifica della cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittima anche se non preceduta dalla comunicazione del c.d. "avviso bonario" ex art. 36 bis, comma 3, D.P.R. n. 600 del 1973, nel caso in cui non vengano riscontrate irregolarità nella dichiarazione; né il contraddittorio endoprocedimentale è invariabilmente imposto dall'art. 6, comma 5, L. n. 212 del 2000, il quale lo prevede soltanto quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.

  Il controllo automatizzato può condurre direttamente all’iscrizione a ruolo e alla cartella; la comunicazione preventiva non è un adempimento generalizzato, ma è dovuta quando ricorrono incertezze rilevanti sulla dichiarazione. L’omesso o tardivo versamento, di per sé, non impone tale comunicazione.

• Art. 6, comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212

  Di conseguenza, non solo la situazione di incertezza che impone all'amministrazione finanziaria l'instaurazione del contraddittorio deve riguardare aspetti rilevanti della dichiarazione, ma deve ritenersi che il contribuente, nell'ipotesi in cui contesti la violazione dell'art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000, abbia l'onere di indicare sia quali fossero le incertezze in merito agli aspetti che avrebbero dovuto imporre la richiesta di chiarimenti, sia gli elementi che, una volta forniti questi ultimi, avrebbero potuto condurre a un diverso esercizio dell'attività di riscossione da parte dell'amministrazione finanziaria.

  La comunicazione è obbligatoria solo se sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Chi ne lamenta l’omissione deve specificare quali fossero tali incertezze e quali chiarimenti o documenti avrebbero potuto condurre a una diversa attività di riscossione.

• Art. 74-bis del D.P.R. 633/1972

  In materia di IVA, la norma distingue gli adempimenti relativi alle operazioni anteriori alla dichiarazione di fallimento da quelli relativi alle operazioni successive. La presentazione della dichiarazione da parte del curatore non dimostra, da sola, che le operazioni cui essa si riferisce siano successive all’apertura della procedura.

• Art. 8, comma 4, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  In caso di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa, la dichiarazione relativa all'imposta dovuta per l'anno solare precedente, sempreché i relativi termini di presentazione non siano ancora scaduti, è presentata dai curatori o dai commissari liquidatori entro quattro mesi dalla nomina, con le modalità di cui ai commi 1 e 2.

  Il curatore può essere tenuto a presentare dichiarazioni relative a periodi e operazioni anteriori al fallimento. Pertanto, la circostanza che una dichiarazione sia stata presentata dalla curatela non consente, da sola, di qualificare come successivi al fallimento i fatti fiscali che ne costituiscono oggetto.

Massime di principio

• In caso di fallimento, il contribuente fallito può impugnare un atto tributario quando la curatela sia rimasta oggettivamente inerte; non è necessario dimostrare che l’inerzia fosse consapevole o dovuta a una scelta intenzionale.
• La comunicazione preventiva prevista dall’art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente non è necessaria per ogni controllo automatizzato: occorre quando emergono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Il semplice omesso o tardivo versamento non basta.
• Chi deduce l’omessa comunicazione preventiva deve indicare concretamente quali incertezze sussistessero e quali chiarimenti o documenti avrebbero potuto influire sull’esito della riscossione.
• La notifica di un atto alla sola curatela non ne determina automaticamente la nullità. Può però renderlo inopponibile alla società tornata in bonis, che conserva la possibilità di impugnare l’atto quando ne venga a conoscenza e di contestarne la validità.
• Il fatto che una dichiarazione fiscale sia stata presentata dal curatore non significa necessariamente che riguardi operazioni compiute dopo il fallimento: gli adempimenti della curatela possono riferirsi anche a periodi anteriori.