Sentenza del 26/02/2025 n. 942 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Caserta

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di recupero notificato il 15 marzo 2024, con cui le era stato richiesto un credito d'imposta per ricerca e sviluppo relativo al 2018, utilizzato in compensazione nel 2020, pari a 238.795 euro. Ha contestato: (1) il difetto di istruttoria e motivazione e la violazione dell'art. 3 del D.L. 145/2013, sostenendo che il progetto «De Rosa 4.0», relativo a una piattaforma digitale, fosse agevolabile e che anche le innovazioni di processo o organizzative rientrassero nella ricerca e sviluppo; (2) la mancata acquisizione del parere tecnico del MISE; (3) il travisamento degli elementi indiziari indicati dall'Ufficio; (4) la qualificazione del credito come inesistente anziché non spettante, con conseguente contestazione delle sanzioni. Ha chiesto l'annullamento totale o parziale dell'atto.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Caserta, sezione 4, ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto che il progetto non dimostrasse i requisiti di novità e di effettiva ricerca e sviluppo: tra gli elementi valorizzati, la relazione della società era identica a quella di un'altra impresa per un diverso periodo d'imposta, la piattaforma risultava non attiva e la società non aveva prodotto prove idonee dell'effettiva attività di ricerca e sperimentazione. Ha respinto il primo e il terzo motivo, rilevando anche che l'onere di provare i presupposti dell'agevolazione grava sul contribuente. Ha rigettato il secondo motivo perché l'Agenzia non è tenuta a richiedere d'ufficio il parere del MISE: il parere può essere acquisito su iniziativa del contribuente, anche autonomamente nei casi indicati dalla prassi. Ha respinto infine il quarto motivo e confermato la qualificazione del credito come inesistente, in mancanza di prova dell'effettività del progetto e dei requisiti dell'agevolazione. La società è stata condannata a pagare le spese di giudizio, liquidate in 3.500 euro oltre oneri di legge. La decisione è della Corte di primo grado e il testo non indica un precedente esito giudiziario impugnato.

Norme richiamate

• Art. 3 del D.L. 23 dicembre 2013, n. 145, convertito dalla L. 21 febbraio 2014, n. 9, e modificato dall'art. 1 della L. 23 dicembre 2014, n. 190

  Dunque rientrano tra le attività di ricerca e sviluppo rilevanti ai fini del godimento della disciplina tributaria di vantaggio in argomento anche quelle di R & S volte ad ottenere "un miglioramento di prodotti, processi o servizi esistenti".

  L'agevolazione può riguardare anche il miglioramento di prodotti, processi o servizi esistenti, ma il giudice richiede che l'attività presenti effettivi contenuti di ricerca e soddisfi i requisiti sostanziali indicati nella decisione; una mera innovazione organizzativa o di processo non è sufficiente.

• Art. 2, lett. b), del D.M. 27 maggio 2015

  Il Ministero dell'Economia e delle Finanze, in. data 27.5.2015, ha poi emanato un decreto con il quale ha inteso circoscrivere il perimetro delle attività ammesse a fruire del beneficio del credito d'imposta R&S; in particolare la lettera b) dell'art. 2 del D.M. precisa che sono interessate dall'agevolazione tributaria le attività di "ricerca pianificata o indagini critiche miranti ad acquisire nuove conoscenze da utilizzare per mettere a punto nuovi prodotti, processi o servizi o permettere un miglioramento dei prodotti processi o servizi esistenti ovvero la creazione di componenti di sistemi complessi necessari per la ricerca industriale".

  Sono agevolabili attività pianificate dirette ad acquisire nuove conoscenze per sviluppare prodotti, processi o servizi o migliorarli, nonché attività per creare componenti complessi necessari alla ricerca industriale. Occorre quindi provare la natura concreta e l'effettivo svolgimento delle attività.

• Art. 1, comma 200, della L. 27 dicembre 2019, n. 160, come modificato dall'art. 1 della L. 30 dicembre 2020, n. 178

  In tale indagine speciale concretezza è fornita dal contributo tecnico che si trae dal cosiddetto "Manuale di Frascati OCSE 2015", documento non richiamato da alcuna disposizione di legge vigente nel 2015-2016, ma che ha trovato una postuma consacrazione legislativa solo dal 2021, attraverso il comma 200 dell'articolo 1 della L. n. 160 del 27.12.2019 (modificato dalla L.178 del 30.12.2020 art.1 ).

  La decisione precisa che il Manuale Frascati è stato recepito legislativamente solo dal 2021; per gli anni precedenti, come quello oggetto della controversia, lo considera comunque un riferimento tecnico interpretativo, non una disposizione legislativa allora vigente.

• Art. 10-quater, comma 2, del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Come si ricava dalla sentenza n. 34419 del 2023 delle SU della Cassazione, il credito utilizzato è inesistente quando ricorrono congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi ovvero quando è pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l'inesistenza non è riscontrabile con i controlli automatizzati.

  La qualificazione del credito come inesistente richiede sia la mancanza dei presupposti costitutivi, l'artificiosa rappresentazione o la sua estinzione prima dell'utilizzo, sia l'impossibilità di rilevarne l'inesistenza tramite controlli automatizzati. Nel caso deciso, la mancanza di prova dell'effettività e dei requisiti del progetto ha condotto il giudice a confermare tale qualificazione.

Massime di principio

• Per fruire del credito R&S non basta che l'attività sia descritta come innovativa: occorre dimostrare un'attività effettiva, sistematica e diretta a superare un'incertezza tecnico-scientifica o ad acquisire nuove conoscenze, secondo i criteri applicabili al periodo d'imposta.
• Il contribuente che invoca un'agevolazione deve documentare i presupposti sostanziali del beneficio, le attività svolte nelle diverse fasi, i problemi affrontati e i risultati perseguiti; l'Amministrazione può contrastare la pretesa indicando elementi presuntivi attendibili, mentre resta al contribuente l'onere di fornire prova idonea.
• Una mera innovazione organizzativa o l'applicazione di un processo già noto non equivale, di per sé, a ricerca e sviluppo agevolabile. Anche il miglioramento di prodotti o processi esistenti può rientrare nell'agevolazione, ma deve avere effettivi contenuti di ricerca e non limitarsi all'adozione di soluzioni disponibili.
• Il Manuale Frascati può costituire un riferimento tecnico utile per valutare progetti relativi a periodi anteriori al suo recepimento legislativo, ma la decisione distingue tale funzione interpretativa dalla sua efficacia normativa.
• L'Agenzia delle Entrate non è tenuta a ottenere d'ufficio il parere del MISE prima del recupero del credito; il contribuente può attivarsi per acquisire il parere tecnico nei modi indicati dalla prassi.
• La distinzione tra credito inesistente e credito non spettante dipende dai presupposti costitutivi del credito e dalla possibilità di rilevarne l'assenza con controlli automatizzati: la qualificazione come inesistente comporta conseguenze sanzionatorie più gravi e va verificata alla luce dei criteri richiamati dal giudice.