Cassazione Civile, Ordinanza n. 19571/2025 del 15/07/2025

Esito

La controversia

La controversia origina dall'impugnazione di una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973, con cui veniva contestata la fruizione di un credito d'imposta di euro 56.629,00. La contribuente sosteneva che il credito derivasse dal pagamento in Brasile dell'imposta su una plusvalenza realizzata mediante cessione di partecipazione in una società con sede in quel Paese. In primo grado il ricorso era stato accolto, mentre in appello la decisione veniva riformata perché la C.T.R. riteneva non provata la definitività del versamento estero, reputando quindi non dimostrato il presupposto per il credito d'imposta. In cassazione la contribuente deduceva: 1) violazione/falsa applicazione dell'art. 165 TUIR in relazione alla Convenzione Italia-Brasile contro le doppie imposizioni, sostenendo che la disciplina pattizia, prevalente per specialità, consente il riconoscimento del credito anche in presenza di imposte non effettivamente pagate, secondo quanto previsto dall'art. 23.4 della Convenzione; 2) violazione dell'art. 165 TUIR, dell'art. 111, comma 6, Cost., dell'art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e dell'art. 36 d.lgs. 546/1992, assumendo che la documentazione prodotta dimostrasse l'avvenuto pagamento e che la C.T.R. avesse travisato il fatto, ritenendo erroneamente priva di quietanza una delle prove documentali, oltre a negare la necessità della prova della definitività dell'imposta alla luce della disciplina convenzionale.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati i due motivi, esaminati congiuntamente per connessione. Ha affermato che, in materia di eliminazione della doppia imposizione, prevale la Convenzione bilaterale Italia-Brasile rispetto alla disciplina interna dell'art. 165 TUIR, in forza del carattere di specialità e degli obblighi internazionali ex art. 117 Cost. La Convenzione impone allo Stato italiano di detrarre l'imposta pagata in Brasile entro i limiti ivi previsti, senza consentire di subordinare il beneficio agli oneri formali e al requisito della definitività previsti dal TUIR se non compatibili con la fonte pattizia. Nel caso concreto, l'Amministrazione aveva sostanzialmente riconosciuto l'avvenuto pagamento all'estero, contestandone solo la definitività; pertanto la pretesa fiscale non poteva essere mantenuta. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso della contribuente. Le spese del giudizio di cassazione sono state poste a carico dell'Agenzia delle entrate, mentre quelle dei gradi di merito sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come base del controllo che ha portato all'emissione della cartella di pagamento

• art. 165 TUIR

  la Corte esclude che possa essere applicato in modo da introdurre, nei rapporti disciplinati da Convenzione internazionale, un requisito di definitività del pagamento estero o altri oneri incompatibili con la fonte pattizia

• Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica federale del Brasile per evitare le doppie imposizioni e prevenire le evasioni fiscali in materia di imposte sul reddito, resa esecutiva con L. 29 novembre 1980, n. 844

  prevale sulla disciplina interna per specialità e obbliga lo Stato italiano a evitare la doppia imposizione riconoscendo il credito per l'imposta pagata in Brasile entro i limiti convenzionali

• art. 23.2 della Convenzione Italia-Brasile

  «dedurre dalle imposte così calcolate l’imposta sui redditi pagata in Brasile, ma l’ammontare della deduzione non può eccedere la quota di imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di reddito nella proporzione in cui gli stessi concorrono alla formazione del reddito complessivo»

  la deduzione va intesa in senso atecnico come detrazione dell'imposta estera dall'imposta italiana complessiva

• art. 23.4 della Convenzione Italia-Brasile

  richiamato dalla ricorrente per sostenere l'esistenza di un credito d'imposta figurativo anche a fronte di imposte non effettivamente pagate

• art. 117, comma primo, Cost.

  la potestà legislativa interna deve essere esercitata nel rispetto degli obblighi internazionali, quindi la normativa interna non può limitare il contenuto dell'obbligo convenzionale di evitare la doppia imposizione

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma sul vizio di violazione/falsa applicazione di legge posta a base dei motivi di ricorso

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiamato nel secondo motivo come parametro della motivazione

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  richiamato nel secondo motivo per il vizio motivazionale della sentenza

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  richiamato nel secondo motivo in relazione al contenuto della decisione tributaria

• art. 29 novembre 1980, n. 844

  legge di esecuzione della Convenzione Italia-Brasile

Massime di principio

• Nelle controversie in materia di eliminazione della doppia imposizione, la Convenzione internazionale applicabile prevale sulla disciplina interna incompatibile, in quanto fonte speciale e vincolata dagli obblighi internazionali assunti dallo Stato.
• Il contribuente che invochi il credito per imposte assolte all'estero non può vedersi opporre requisiti o oneri formali previsti dalla norma interna se essi restringono indebitamente la protezione garantita dalla Convenzione.
• Quando la Convenzione prevede il meccanismo di eliminazione della doppia imposizione mediante detrazione dell'imposta estera, il termine 'deduzione' va letto in senso funzionale come detrazione dall'imposta complessiva dovuta nello Stato di residenza.
• Se la fattispecie è integralmente definita sul piano fattuale e non sono necessari ulteriori accertamenti, la Corte di cassazione può decidere nel merito dopo la cassazione della sentenza impugnata.

Come è indicizzato