Cassazione Civile, Ordinanza n. 09289/2023 del 04/04/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2002, con cui l’Amministrazione finanziaria aveva rettificato il reddito del contribuente ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, facendo ricorso sia all’accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973 sia agli studi di settore. La Commissione tributaria provinciale aveva annullato gli atti solo in parte, mentre la CTR Lombardia aveva respinto sia l’appello principale dell’Ufficio sia quello incidentale del contribuente. In cassazione l’Agenzia deduceva: 1) violazione degli artt. 32 e 42 d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ravvisato un difetto di motivazione dell’atto impositivo, poiché l’Ufficio aveva spiegato le ragioni della rettifica e il contribuente, pur invitato al contraddittorio, non aveva prodotto documenti giustificativi; 2) violazione dell’art. 38, commi 4, 5 e 6, d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2697 c.c., per avere la CTR ritenuto non giustificato l’accertamento nonostante il contribuente non avesse fornito prova idonea a superare gli elementi presuntivi (beni e disponibilità incompatibili con il reddito dichiarato, mancata compilazione degli studi di settore, scostamento tra ricavi dichiarati e accertati); 3) violazione dell’art. 5 d.lgs. n. 472/1997 e dell’art. 8 d.lgs. n. 546/1992, oltre che dell’art. 2697 c.c., per avere la CTR disapplicato le sanzioni senza indicare le concrete ragioni di obiettiva incertezza normativa e senza che il contribuente avesse assolto il relativo onere di allegazione e prova.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati tutti i motivi di ricorso. Ha affermato che dall’avviso di accertamento risultavano esposte in modo chiaro le ragioni della pretesa fiscale e che la CTR non aveva considerato correttamente che il contribuente non aveva prodotto documentazione nella fase endoprocedimentale, non potendo poi valorizzare automaticamente i documenti eventualmente prodotti in giudizio in assenza di cause non imputabili alla mancata esibizione. Quanto alle sanzioni, la Corte ha richiamato il principio per cui la loro non applicabilità per obiettiva incertezza della norma presuppone una disciplina equivoca e un onere di allegazione e prova a carico del contribuente, onere non assolto nel caso concreto. Ne è seguita la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  viene evocato come parametro del vizio di violazione o falsa applicazione di legge dedotto in cassazione.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  l’invito al contraddittorio e la mancata risposta/documentazione del contribuente rilevano ai fini della legittimità della rettifica e della valutazione delle prove.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato in relazione al requisito di motivazione dell’avviso di accertamento, ritenuto nel caso concreto soddisfatto.

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  consente l’accertamento sintetico fondato su indici di capacità contributiva; gli elementi presuntivi possono essere superati dal contribuente con prova contraria.

• art. 38, commi 4, 5 e 6, d.P.R. n. 600/1973

  individua la disciplina dell’accertamento sintetico e della prova contraria in capo al contribuente.

• art. 2697 c.c.

  l’onere di provare le circostanze giustificative e l’assenza dei presupposti della pretesa fiscale grava sul contribuente nei casi considerati.

• art. 5 d.lgs. n. 472/1997

  la disapplicazione delle sanzioni per incertezza normativa è ammessa solo in presenza di obiettiva incertezza della disciplina.

• art. 8 d.lgs. n. 546/1992

  il giudice tributario può disapplicare le sanzioni per obiettive condizioni di incertezza, ma non d’ufficio e solo se il contribuente ne allega e prova i presupposti.

• Cass. n. 440 del 14/01/2015

  richiamata come precedente sul carattere eccezionale dell’esimente da obiettiva incertezza normativa e sull’onere probatorio del contribuente.

• Cass. n. 6753/2010

  richiamata per affermare la natura procedimentale e retroattiva della disciplina degli indici di capacità contributiva evocati dall’accertamento sintetico.

Massime di principio

• L’avviso di accertamento è sufficientemente motivato quando espone in modo intelligibile le ragioni della rettifica e gli elementi fattuali posti a base della pretesa, senza che sia necessaria una motivazione ulteriore se il contribuente non ha fornito elementi contrari nella fase procedimentale.
• Nell’accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973, gli indici di capacità contributiva e gli elementi desumibili dalle banche dati fiscali costituiscono presunzioni superabili dal contribuente, sul quale grava l’onere di provare la mancata disponibilità dei beni o l’esistenza di specifiche giustificazioni.
• I documenti non prodotti nel corso del contraddittorio endoprocedimentale non possono essere valorizzati automaticamente in giudizio se la mancata esibizione originaria non dipende da cause non imputabili al contribuente.
• La disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa richiede una disciplina effettivamente equivoca e il contribuente deve allegare e provare le concrete ragioni dell’incertezza; il giudice non può rilevare tale situazione d’ufficio.
• L’esimente dell’obiettiva incertezza normativa ha natura eccezionale e non opera in modo automatico, ma solo in presenza di elementi normativi di confusione tali da rendere difficoltoso il coordinamento delle disposizioni applicabili.

Come è indicizzato