Cassazione Civile, Ordinanza n. 10823/2024 del 22/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società più avvisi di accertamento relativi a IRES, IVA, IRAP e ritenute per il 2013 e il 2014, contestando, per quanto ancora rileva, la indebita deduzione/detrazione dell'IVA su operazioni commerciali soggettivamente inesistenti. La CTP aveva annullato gli atti ritenendo raggiunta la prova contraria da parte della contribuente; la CTR, invece, aveva accolto parzialmente l'appello dell'Ufficio, reputando provata la consapevolezza della società di partecipare a operazioni soggettivamente inesistenti e quindi la indeducibilità dell'IVA. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto, con il primo motivo, violazione dell'art. 54, comma 2, D.P.R. n. 633/1972 e degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto dimostrata la sua partecipazione consapevole alla frode; con il secondo motivo ha denunciato nullità della sentenza per motivazione apparente, ex art. 132 c.p.c., art. 118 disp. att. c.p.c. e art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, D.Lgs. n. 546/1992, lamentando che il giudice di appello non avesse adeguatamente spiegato la prova della consapevolezza. La ricorrente ha inoltre invocato il rilievo di una decisione penale favorevole sui medesimi fatti.

La decisione

La Corte ha ritenuto i due motivi connessi e li ha esaminati congiuntamente, ma li ha giudicati infondati. Ha affermato che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione non deve provare la partecipazione del contribuente all'accordo criminoso né la sua piena mala fede, essendo sufficiente dimostrare, anche per presunzioni, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza richiesta dalla sua qualità professionale, che l'operazione si inseriva in un'evasione fiscale. Una volta assolto tale onere da parte dell'Ufficio, grava sul contribuente l'onere di provare di aver adottato la massima diligenza esigibile per evitare il coinvolgimento nella frode. La CTR aveva correttamente valorizzato una serie di indizi gravi, precisi e concordanti relativi alla fittizietà del fornitore e alle anomalie dell'operazione, e la società non aveva fornito prova contraria idonea. È stata ritenuta corretta anche la mancata incidenza della sentenza penale di non luogo a procedere, per la diversità tra giudizio penale e tributario e per il diverso regime probatorio. Il ricorso è stato quindi rigettato; la società è stata condannata alle spese di lite, al pagamento di una somma ex art. 96 c.p.c. e al versamento del c.d. doppio contributo.

Norme richiamate

• art. 54, comma 2, D.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato come norma violata dalla ricorrente in tema di IVA e operazioni soggettivamente inesistenti; la Corte ribadisce che la sua applicazione richiede la prova della consapevolezza o della conoscibilità della frode da parte del cessionario

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell'onere della prova; in materia di operazioni soggettivamente inesistenti l'Ufficio deve provare elementi oggettivi idonei a dimostrare la consapevolezza del contribuente, poi incombe su quest'ultimo la prova contraria

• art. 2727 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni; la prova dell'Ufficio può essere anche presuntiva, purché fondata su elementi oggettivi, specifici, gravi, precisi e concordanti

• art. 2729 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni gravi, precise e concordanti; la CTR ha ritenuto integrati tali requisiti dagli indizi relativi al fornitore, al trasporto e alle modalità dell'operazione

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  indicato come parametro del primo motivo di ricorso per violazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  indicato come parametro del secondo motivo di ricorso per nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 132 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente per dedurre la nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente in combinazione con l'art. 132 c.p.c. per la censura sulla motivazione

• art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per censurare la motivazione della sentenza tributaria

• art. 5-bis, D.Lgs. n. 546 del 1992

  menzionato con l'art. 7, comma 5-bis, quale parametro sulla valutazione della prova nel processo tributario, in coerenza con il ruolo centrale dell'istruttoria

• art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. n. 546 del 1992

  la Corte afferma che non introduce un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti, ma è coerente con le modifiche legislative che valorizzano l'istruttoria

• art. 2, D.Lgs. n. 74 del 2000

  richiamato con riferimento al procedimento penale invocato dalla ricorrente; la Corte evidenzia che l'esito penale non vincola il giudizio tributario

• art. 380-bis c.p.c.

  richiamato per la proposta di definizione accelerata e per le conseguenze economiche della soccombenza in tale fase

• art. 96, comma 3, c.p.c.

  richiamato per la condanna della ricorrente al pagamento di una somma in favore della controparte a titolo di responsabilità processuale aggravata

• art. 96, comma 4, c.p.c.

  richiamato per la condanna della ricorrente al pagamento di una somma in favore della cassa delle ammende

• art. 380-bis, comma 3, c.p.c.

  richiamato in combinazione con l'art. 96 c.p.c. per le conseguenze sanzionatorie processuali

Massime di principio

• Nelle controversie IVA relative a operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria non deve provare la partecipazione del contribuente al disegno fraudolento né la sua piena mala fede, ma deve dimostrare, anche per presunzioni, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza esigibile in ragione della propria qualità professionale, che l'operazione si inseriva in un'evasione fiscale.
• La prova dell'Ufficio deve fondarsi su elementi oggettivi e specifici, non sulla sola fittizietà del fornitore: sono rilevanti gli indici anomali della catena commerciale, della provenienza della merce, del trasporto, dei pagamenti e della struttura operativa del fornitore, purché siano gravi, precisi e concordanti.
• Una volta che l'Amministrazione abbia assolto il proprio onere probatorio, grava sul contribuente l'onere di provare di aver adottato, in concreto, la massima diligenza esigibile da un operatore accorto per non essere coinvolto nella frode; non è sufficiente allegare la regolarità formale della contabilità o dei pagamenti.
• Nel giudizio tributario la valutazione della prova e della consapevolezza del contribuente può divergere da quella penale: una pronuncia penale favorevole non è di per sé निर्णisiva nel processo fiscale, soprattutto quando abbia natura non definitiva o sia fondata su un diverso standard probatorio.
• La motivazione della sentenza di merito è sufficiente quando consenta di comprendere l'iter logico-giuridico seguito dal giudice nell'apprezzare gli indizi e nel ritenere assolto l'onere probatorio delle parti; non ricorre motivazione apparente se il giudice espone in modo intellegibile le ragioni della decisione.

Come è indicizzato