Cassazione Civile, Sentenza n. 6789/2022 del 01/03/2022

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso dell'IRAP per l'annualità 2013 in relazione alla riduzione della base imponibile prevista dall'art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, d.lgs. n. 446/1997 (c.d. cuneo fiscale). L'Amministrazione rifiutò il rimborso sostenendo che l'attività fosse svolta in regime di concessione e a tariffa, condizioni che escluderebbero il beneficio. In primo grado la domanda fu respinta; la CTR riformò accogliendo l'appello della società, ritenendo che il rapporto fosse un appalto di servizi e che la tariffa applicata fosse non remunerativa. L'Agenzia propose ricorso per cassazione sostenendo erronea qualificazione giuridica del rapporto (concessione vs appalto) e l'erronea valutazione sulla remuneratività della tariffa nonché la mancata considerazione delle clausole contrattuali che indicavano controllo pubblico e poteri della P.A.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia e confermato la sentenza della CTR che aveva accolto l'appello della società. La Corte ha rilevato che la questione della natura giuridica del rapporto (appalto e non concessione) era già coperta da giudicato in precedenti ordinanze della Corte relative agli stessi contratti e, quindi, quella qualificazione non poteva essere riformata in questo giudizio. Inoltre la Corte si è richiamata alla giurisprudenza della stessa Cassazione e alle indicazioni della Commissione europea (decisione C(2007)4133) sul criterio della "tariffa remunerativa": l'esclusione del beneficio riguarda i soggetti che operano in concessione e applicano una tariffa remunerativa; quando manca la concessione o la tariffa è non remunerativa il beneficio può riconoscersi. Perciò il ricorso è stato respinto; l'Agenzia è stata condannata alle spese di giudizio (compenso liquidato in euro 5.600,00 più esborsi e oneri). La Corte ha altresì precisato che le spese seguono la soccombenza e ha dato rilievo alla neutralità dell'esclusione del beneficio rispetto alla normativa europea.

Norme richiamate

• d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 - art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2) e 4)

  La norma disciplina le deduzioni dalla base imponibile IRAP (c.d. cuneo fiscale). La Corte interpreta il requisito di esclusione del beneficio in combinazione: occorre che l'impresa operi in concessione e che il corrispettivo sia una tariffa remunerativa per escludere la deduzione

• Decisione della Commissione europea C(2007) 4133 (12/09/2007)

  La Commissione ha ritenuto legittima l'esclusione del beneficio per public utilities operanti in concessione e a tariffa, motivando che le tariffe erano fissate tenendo conto dell'onere fiscale preesistente; la Corte utilizza tali chiarimenti per sostenere l'interpretazione del requisito "tariffa remunerativa"

• Circolare Agenzia delle Entrate 19/11/2007 n. 61/E

  Richiamata dalla Corte come prassi amministrativa che descrive l'esclusione delle imprese "public utilities" che operano tramite concessione e tariffa, spiegando la ratio di evitare sovracompensazione

• Codice Civile - artt. 1362, 1363, 1365, 1366

  Norme sul consenso e formazione del contratto invocate dall'Agenzia nella censura sull'interpretazione contrattuale; la Corte non ha accolto la rilevanza tale da modificare la qualificazione contrattuale già definita da giudicati

• Codice Civile - art. 2697

  Richiamato dall'Agenzia in relazione all'onere della prova; la Corte conferma che il giudice territoriale ha correttamente valutato le prove e i precedenti giudizi che hanno già definito la natura contrattuale

• Codice di Procedura Civile - art. 360, comma 1, n. 3

  Norma che permette il ricorso per cassazione per falsa applicazione della legge; è il motivo formale con cui l'Agenzia ha impugnato la sentenza

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 - art. 13, comma 1-quater

  Norma richiamata in relazione all'esonero dall'applicazione di una regola sulle spese processuali perché la parte soccombente era amministrazione pubblica con prenotazione a debito del contributo unificato; la Corte ha ritenuto non applicabile la disposizione al caso concreto

Massime di principio

• Per escludere il beneficio IRAP previsto dal c.d. cuneo fiscale è necessario che sussistano congiuntamente la condizione di esercizio "in concessione" e l'applicazione di una "tariffa remunerativa"; l'assenza di uno dei due requisiti può consentire l'accesso alla deduzione
• La qualificazione giuridica del rapporto (concessione vs appalto) si desume dalla sostanza del contratto e dalla prassi interpretativa, e può essere coperta da giudicato: decisioni passate sullo stesso rapporto vincolano i successivi giudici
• La nozione di "tariffa remunerativa" va intesa in senso economico: una tariffa è remunerativa se è tale da assicurare equilibrio economico-finanziario e profitto, mentre una tariffa non remunerativa non impedisce la fruizione della deduzione
• L'onere della prova sulla sussistenza del diritto alla deduzione è del contribuente, ma il giudice valuta complessivamente le clausole contrattuali, la regolamentazione pubblica e gli elementi economici; clausole di controllo pubblico non determinano automaticamente la qualificazione come concessione
• In casi similari è opportuno: analizzare il testo contrattuale (poteri di controllo, rischio d'impresa, possibilità di revoca/decadenza), produrre dati economici che dimostrino se la tariffa consente o meno una remunerazione effettiva, verificare l'esistenza di precedenti giudizi sullo stesso rapporto e considerare la prassi amministrativa e gli indirizzi della Commissione UE