Sentenza del 04/07/2025 n. 143 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva recuperato € 1.494.055,70 di crediti d’imposta per ricerca e sviluppo relativi alle annualità 2016-2019, compensati nel 2020 e 2021, ritenendoli inesistenti. La società sosteneva che il progetto «Sistema e metodo di riconoscimento delle origini di un soggetto», relativo a un software per la gestione dei migranti e poi brevettato, possedesse i requisiti di ricerca e sviluppo e che i costi fossero ammissibili. Contestava inoltre la motivazione degli atti, la mancata acquisizione di un parere tecnico del MISE, l’onere della prova e le sanzioni, chiedendone la disapplicazione per incertezza normativa o, in subordine, la riduzione al 30%. L’Agenzia, con appello incidentale, chiedeva invece di ripristinare le sanzioni dal 100 al 200%, sostenendo che il credito fosse inesistente.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Molise ha rigettato entrambi gli appelli e confermato la sentenza di primo grado n. 180/2022 della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Isernia, che aveva accolto solo in parte i ricorsi riuniti, riducendo le sanzioni al 30% e respingendo le altre domande. Ha giudicato ammissibile l’appello principale: i motivi erano sufficientemente specifici, anche se riprendevano argomenti già svolti. Ha respinto le censure sulla motivazione e sul mancato parere MISE, non obbligatorio. Nel merito, ha ritenuto che la società non avesse dimostrato un progresso scientifico o tecnologico né i requisiti di novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità richiesti per il credito R&S; il brevetto e la perizia prodotta non provavano la spettanza dell’agevolazione, e i costi del personale non risultavano riferibili a un’attività qualificata di ricerca. Ha inoltre negato la disapplicazione delle sanzioni per incertezza normativa e non ha ammesso la prova testimoniale, ritenendola non necessaria. Ha però confermato la sanzione del 30%: in presenza di documentazione reale, la violazione era di non spettanza, non di inesistenza del credito. Spese compensate.

Norme richiamate

• Art. 53 del D.Lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario, l'indicazione dei motivi specifici dell'impugnazione, richiesta dall'art. 53 del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, non deve necessariamente consistere in una rigorosa e formalistica enunciazione delle ragioni invocate a sostegno dell'appello, anche la riproposizione in appello delle stesse argomentazioni poste a sostegno della domanda disattesa dal giudice di primo grado assolve l'onere di specificità dei motivi di impugnazione.

  L’appello è ammissibile quando le ragioni di contestazione della sentenza risultano comprensibili e specifiche dal complesso dell’atto; non è indispensabile una formulazione formalistica e la riproposizione delle argomentazioni già svolte può soddisfare l’onere.

• Art. 7 della Legge n. 212/2000

  Pertanto, non solo l'Ufficio ha, adeguatamente, valutato le osservazioni della società, ma ha, compiutamente, assolto l'obbligo di motivazione imposto dall'art. 7 della L. n. 212 del 2000, avendo messo la medesima nella condizione di conoscere, esattamente, la pretesa impositiva, individuata nel "petitum" e nella "causa petendi", senza alcun vulnus del proprio diritto di difesa.

  L’atto di recupero è sufficientemente motivato quando espone l’iter seguito, i presupposti di fatto e di diritto e le ragioni del disconoscimento, così da rendere riconoscibile la pretesa e consentire al contribuente di difendersi. Per un credito automatico, la motivazione può consistere nell’indicazione delle ragioni che escludono o riducono il beneficio.

• Art. 8, comma 2, del D.M. 27 maggio 2015

  Né può trovare accoglimento la dedotta mancata ed obbligatoria richiesta del parere al MISE prima dell'emissione dell'atto di recupero come sostenuto dalla società appellante, atteso che nessuna disposizione richiede, nell'ambito della valutazione demandata all'Agenzia delle Entrate, di interessare obbligatoriamente il MISE per l'analisi tecnica del contenuto del progetto che può essere condotta in autonomia anche dai contribuenti.

  Il parere del MISE non è un passaggio obbligatorio dell’accertamento: la sua acquisizione è facoltativa per l’Agenzia e la sua omissione, da sola, non invalida l’atto di recupero.

• Art. 3, commi 1 e 5, del D.L. n. 145/2013, convertito dalla Legge n. 9/2014

  Le attività qualificabili come "ricerca e sviluppo" sono, in buona sostanza, esclusivamente, quelle relative ai progetti intrapresi per il superamento di una o più incertezze scientifiche o tecnologiche la cui soluzione non sarebbe possibile sulla base dello stato dell'arte del settore di riferimento e cioè applicando le tecniche o le conoscenze già note e disponibili in un determinato comparto scientifico o tecnologico con la finalità di pervenire alla realizzazione di nuovi prodotti (beni o servizi) o processi, ovvero al miglioramento sostanziale di prodotti o processi già esistenti.

  Il credito riguarda attività dirette a superare incertezze scientifiche o tecnologiche non risolvibili applicando conoscenze già disponibili, con l’obiettivo di realizzare nuovi prodotti o processi o di migliorarli sostanzialmente. Non basta un’innovazione utile all’impresa o un miglioramento operativo ordinario; occorre un effettivo avanzamento scientifico o tecnologico.

• Art. 37 e seguenti del D.P.R. n. 600/1973

  Rientra, quindi, nei poteri dell'Amministrazione Finanziaria il controllo sulla veridicità dei dati indicati nelle dichiarazioni dei redditi presentate dai contribuenti, ai sensi degli artt. 37 e ss. del D.P.R. n. 600/1973, controllo cui si collega, ovviamente, l'eventuale recupero di importi indebitamente compensati (come nel caso di specie), in ragione della rilevata insussistenza del sottostante credito.

  I poteri di controllo dell’Amministrazione finanziaria comprendono la verifica dei dati dichiarati e il recupero delle somme compensate quando il credito sottostante risulta insussistente.

• Art. 13, commi 4 e 5, del D.Lgs. n. 471/1997

  Nella fattispecie, in presenza di documentazione reale offerta dalla società, la violazione dalla stessa commessa è riconducibile ad errata determinazione del credito e, pertanto, è configurabile la non spettanza del credito sanzionabile nella misura del 30% ai sensi dell'art. 13, commi 4 e 5, del D.Lgs n. 471/1997.

  La distinzione sanzionatoria dipende anche dalla natura della documentazione: se le spese sono documentate da elementi reali ma il credito è stato erroneamente qualificato o quantificato, si tratta di credito non spettante, sanzionato al 30%; l’inesistenza e la sanzione più grave ricorrono, secondo la decisione, in assenza di documentazione o con documentazione non veritiera.

Massime di principio

• Per ottenere un credito R&S non è sufficiente sviluppare uno strumento nuovo per l’impresa o conseguire un brevetto: occorre documentare un avanzamento scientifico o tecnologico rispetto allo stato dell’arte e un’attività con caratteristiche di novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità o riproducibilità.
• Se l’attività è svolta ex post e i costi vengono portati a credito, grava sull’impresa l’onere di fornire elementi concreti che dimostrino la natura di ricerca e sviluppo del progetto e la pertinenza dei costi. La documentazione deve collegare attività, personale, spese e risultati al progetto; la sola descrizione dell’idea, una perizia personale o un brevetto non sono necessariamente sufficienti.
• Il parere tecnico del MISE può essere utile, ma la sua acquisizione da parte dell’Agenzia delle Entrate non è obbligatoria secondo la decisione; l’assenza del parere non comporta automaticamente l’invalidità del recupero.
• La motivazione dell’atto di recupero è adeguata se permette di comprendere i fatti, le ragioni giuridiche e il calcolo della pretesa e di predisporre la difesa. Per un’agevolazione automatica, l’Ufficio può motivare il disconoscimento indicando quali presupposti ritiene assenti.
• La sanzione dipende dalla distinzione tra credito non spettante e credito inesistente: documentazione reale con errori di qualificazione o quantificazione può condurre alla non spettanza e alla sanzione del 30%; mancanza di documentazione o documentazione non veritiera può integrare l’inesistenza e la sanzione più grave.
• L’incertezza normativa non determina automaticamente la disapplicazione delle sanzioni: il contribuente deve allegare e dimostrare elementi oggettivi di confusione o difficoltà di coordinamento delle norme.