Cassazione Civile, Ordinanza n. 20415/2023 del 14/07/2023

Esito

La controversia

Un'azienda sanitaria locale aveva chiesto il rimborso dell'IRAP versata in eccesso per gli anni dal 2014 al 2017, sostenendo di aver determinato la base imponibile con il metodo retributivo ex art. 10 del d.lgs. n. 446/1997 e di non aver potuto fruire della deduzione dei contributi INAIL per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro prevista dall'art. 11, comma 1, lett. a), del medesimo decreto, poiché il modello IRAP non la consentiva pur essendo compatibile con il criterio adottato. Il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione era stato annullato dai giudici tributari di primo e secondo grado. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: primo, violazione degli artt. 10, 10-bis e 11 del d.lgs. n. 446/1997, dell'art. 12 l. n. 153/1969 e degli artt. 48, 49 e 51 TUIR, sostenendo che la deduzione dei contributi INAIL non sarebbe applicabile ai soggetti che optano per il metodo retributivo; secondo, in subordine, violazione dell'art. 11 del d.lgs. n. 446/1997 e dell'art. 2697 c.c. per asserita erronea ripartizione dell'onere della prova e per insufficienza della documentazione prodotta dal contribuente, ritenuta troppo sintetica e aggregata per dimostrare la riferibilità dei versamenti ai soli rapporti deducibili.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché l'art. 11, comma 1, lett. a), punto 1, del d.lgs. n. 446/1997 si applica a qualsiasi categoria di soggetto passivo e consente la deduzione dei contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro a prescindere dal metodo di determinazione della base imponibile, purché i costi siano effettivamente sostenuti e inerenti all'attività tassata. Il secondo motivo è stato dichiarato non superare il vaglio di ammissibilità: da un lato, perché la censura non riproduceva in modo specifico le difese svolte in appello e non si confrontava adeguatamente con l'accertamento della CTR sulla specificità delle contestazioni; dall'altro, perché la doglianza sull'art. 2697 c.c. non denunciava una vera inversione dell'onere probatorio, ma si risolveva in una critica alla valutazione delle prove, profilo non riconducibile alla violazione della norma invocata. L'Agenzia delle entrate è stata condannata alle spese, senza applicazione del doppio contributo in ragione della sua qualità di amministrazione pubblica patrocinata dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 10 d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  disciplina il metodo retributivo di determinazione della base imponibile IRAP per taluni soggetti; la Corte lo richiama solo come quadro normativo della fattispecie

• art. 10-bis d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  norma richiamata dalla ricorrente a sostegno della censura; non è oggetto di autonoma interpretazione decisiva nella ratio

• art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  "nella determinazione della base imponibile [...] sono ammessi in deduzione [...] i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro"

  la deduzione dei contributi INAIL spetta a qualsiasi soggetto passivo IRAP e opera indipendentemente dal metodo di calcolo della base imponibile, purché il costo sia effettivamente sostenuto e inerente all'attività soggetta a imposta

• art. 12 l. 30 aprile 1969, n. 153

  richiamato nel primo motivo, senza rilievo decisivo autonomo nella motivazione della Corte

• artt. 48, 49 e 51 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamati dalla ricorrente in relazione alla disciplina dei redditi e alla base imponibile, senza incidere sulla decisione

• art. 2697 c.c.

  la sua violazione ricorre solo se il giudice attribuisce l'onere della prova alla parte sbagliata; non quando si contesta la valutazione o la maggiore forza persuasiva attribuita alle prove

• art. 115 c.p.c.

  non è violato per il solo fatto che il giudice valuti le prove offerte dalle parti in modo non conforme alle aspettative della parte, ma solo se fonda la decisione su prove non introdotte dalle parti o acquisite d'ufficio fuori dei poteri officiosi

• art. 116 c.p.c.

  consente al giudice di attribuire diversa forza di convincimento alle prove ritualmente acquisite

Massime di principio

• La deduzione dei contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro prevista dall'art. 11 del d.lgs. n. 446/1997 opera in modo generale per tutti i soggetti passivi IRAP e non è limitata ai contribuenti che determinano la base imponibile con un solo specifico metodo di calcolo.
• Quando la norma fiscale prevede una deduzione espressamente riferita alla determinazione della base imponibile, il suo effetto può consistere anche nel solo abbattimento dell'incidenza del costo sul calcolo dell'imposta, senza che ciò dipenda dal metodo di quantificazione della base imponibile adottato dal contribuente.
• La violazione dell'art. 2697 c.c. è configurabile solo se il giudice distribuisce l'onere probatorio in modo errato tra fatti costitutivi ed eccezioni; non è invece configurabile quando si contesta l'apprezzamento del materiale probatorio compiuto dal giudice di merito.
• La censura per violazione dell'art. 115 c.p.c. richiede la deduzione che il giudice abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti o acquisite fuori dei poteri officiosi, non essendo sufficiente lamentare che le prove disponibili siano state valutate in modo sfavorevole.
• Nel giudizio di rimborso tributario, chi contesta la documentazione del contribuente deve articolare contestazioni specifiche e puntuali; una contestazione generica può essere ritenuta insufficiente a scalfire la prova offerta.
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