Cassazione Civile, Ordinanza n. 22488/2023 del 26/07/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da un accertamento doganale notificato a una società operante nel settore degli occhiali e al suo rappresentante doganale indiretto, relativo a importazioni da Paesi terzi effettuate nel 2016. L'Ufficio contestava la mancata inclusione nel valore doganale dei diritti di licenza (royalties) corrisposti ai licenzianti, con conseguente recupero di dazi, IVA all'importazione, interessi e sanzioni. Le società impugnavano gli atti sostenendo, tra l'altro, che l'IVA fosse già stata assolta mediante reverse charge e che non vi fosse duplicazione d'imposta; inoltre contestavano interessi, sanzioni e responsabilità del rappresentante indiretto. L'Agenzia ricorre per cassazione con sei motivi: (1) lamenta la mancata declaratoria di cessazione della materia del contendere per avere la società assolto l'IVA mediante plafond; (2) deduce violazione dell'art. 112 c.p.c. per avere i giudici esaminato questioni asseritamente non devolute; (3) contesta l'esclusione della duplicazione dell'IVA, sostenendo che si tratti di operazioni imponibili diverse e che spettasse alle contribuenti provare il pagamento dell'imposta; (4) censura l'annullamento degli interessi di mora, assumendo che l'IVA fosse comunque pagata in ritardo; (5) contesta l'annullamento delle sanzioni; (6) deduce che il rappresentante doganale indiretto debba rispondere solidalmente con l'importatore.

La decisione

La Corte rigetta i primi due motivi, ritenendoli manifestamente infondati, e accoglie i motivi terzo, quarto e quinto nei limiti in cui la CTR aveva annullato interessi e sanzioni senza accertare il dato decisivo della tempestività del pagamento dell'IVA all'importazione tramite reverse charge/plafond. La Corte ritiene invece infondato il sesto motivo sulla responsabilità solidale del rappresentante doganale indiretto per l'IVA all'importazione, alla luce del principio unionale secondo cui tale responsabilità non può essere affermata in assenza di una disposizione nazionale esplicita e inequivoca. La sentenza impugnata viene dunque cassata con rinvio al giudice di merito, limitatamente al punto relativo a interessi e sanzioni connessi alla maggiore IVA all'importazione; il rinvio dovrà verificare in fatto se il pagamento dell'IVA autofatturata sia stato tempestivo rispetto all'importazione, poiché solo in caso di tardività possono decorrere interessi e sanzioni. La decisione di merito sulla non debenza dell'IVA all'importazione quale duplicazione d'imposta resta invece sorretta dall'accertamento della sua avvenuta assoluzione mediante reverse charge.

Norme richiamate

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  richiamato come parametro del vizio di motivazione/forma della sentenza tributaria, ma la Corte esclude che vi sia stata una motivazione mancante o apparente sui primi motivi.

• art. 112 c.p.c.

  non risulta violato, perché i giudici di merito hanno deciso su questioni effettivamente devolute dalle parti, in particolare sul rapporto tra IVA all'importazione, interessi e sanzioni.

• art. 100 c.p.c.

  l'interesse ad agire permane anche se il debito IVA sia stato assolto con plafond, quando permane l'interesse a ottenere l'annullamento di interessi e sanzioni connessi alla pretesa principale.

• art. 69 d.P.R. n. 633/1972

  la base imponibile IVA all'importazione è collegata al valore dei beni importati determinato secondo la normativa doganale, aumentato dei diritti doganali dovuti.

• art. 70 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato come norma di riscossione dell'IVA all'importazione, non come disposizione che individui il debitore solidale del rappresentante indiretto.

• art. 34 TULD

  definisce i diritti doganali, ma non introduce una responsabilità esplicita e inequivoca del rappresentante doganale indiretto per l'IVA all'importazione.

• art. 38 TULD

  richiamato dalla Corte per delimitare l'obbligazione doganale, distinta dall'IVA all'importazione.

• art. 86 TULD

  invocato dall'Ufficio per il recupero degli interessi di mora, ma la Corte osserva che il giudice di rinvio deve accertare la tempestività del pagamento dell'IVA, presupposto decisivo per interessi e sanzioni.

• art. 303 TULD

  richiamato a fondamento delle sanzioni doganali; la loro sorte dipende dal corretto accertamento del momento di assolvimento dell'IVA all'importazione.

• art. 11, comma 4-bis, D.Lgs. n. 374/1990

  richiamato nella fase amministrativa per le osservazioni al PVC.

• art. 3 D.Lgs. n. 374/1990

  le modalità di accertamento e riscossione dei diritti doganali e delle imposizioni all'importazione non valgono, da sole, a fondare la responsabilità solidale del rappresentante indiretto per l'IVA.

• art. 1176, comma 2, c.c.

  la diligenza esigibile dal rappresentante doganale indiretto è quella professionale, ma la Corte precisa che, nel caso dell'IVA all'importazione, la questione della sua responsabilità solidale è esclusa in assenza di base normativa espressa.

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul tema dell'onere probatorio in relazione alla duplicazione d'imposta e all'effettivo assolvimento dell'IVA.

• art. 5, art. 15 e art. 77 Reg. UE n. 952/2013

  la Corte distingue l'obbligazione doganale dall'IVA all'importazione e nega che il solo codice doganale fondi la responsabilità solidale del rappresentante indiretto per quest'ultima.

• art. 201 Dir. 2006/112/CE

  l'IVA all'importazione è dovuta dalla o dalle persone designate o riconosciute dallo Stato membro di importazione; la responsabilità del rappresentante doganale indiretto richiede una previsione nazionale espressa e inequivoca.

• Corte giust. UE, causa C-272/13, Equoland

  richiamata per affermare che l'IVA all'importazione può essere assolta mediante reverse charge e che tale meccanismo non è di per sé elusivo o frodatorio.

• Corte giust. UE, causa C-714/20, U.I. s.r.l.

  esclude la responsabilità solidale del rappresentante doganale indiretto per l'IVA all'importazione in assenza di una chiara designazione normativa nazionale.

Massime di principio

• L'assolvimento dell'IVA all'importazione mediante reverse charge può escludere una duplicazione d'imposta, ma ciò non basta da solo a neutralizzare interessi e sanzioni: occorre verificare se il pagamento sia avvenuto tempestivamente rispetto al momento dell'importazione.
• L'interesse ad agire permane anche quando la pretesa principale sia stata spontaneamente soddisfatta, se la parte mira a contestare gli accessori dell'imposta, come interessi e sanzioni, collegati alla qualificazione della pretesa principale.
• In materia doganale, la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per l'IVA all'importazione non può essere desunta in via automatica dal codice doganale o da una lettura sistematica delle norme di riscossione: serve una disposizione nazionale esplicita e inequivoca che lo designi debitore solidale.
• La distinzione tra dazi/obbligazione doganale e IVA all'importazione è decisiva: il fatto che l'IVA si colleghi all'importazione non la trasforma in un diritto doganale ai fini della responsabilità del rappresentante indiretto.
• La statuizione sugli interessi e sulle sanzioni accessori presuppone un accertamento puntuale del momento in cui l'IVA è stata effettivamente assolta; in difetto, la motivazione è incompleta sul punto decisivo.

Come è indicizzato