Sentenza del 06/03/2023 n. 6688 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di sei avvisi di accertamento catastale e attribuzione di rendita relativi a impianti aerogeneratori (categoria D/1 - Opifici) notificati il 28 dicembre 2016. Questione centrale: se nel calcolo della rendita catastale debbano essere incluse le torri eoliche di sostegno di rotore e navicella ovvero se tali torri costituiscano "macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti" funzionali al processo produttivo (e quindi esclusi dalla stima diretta ai sensi della L. n. 208/2015, art. 1, comma 21 e ss.). La società ha altresì sollevato questioni procedurali e di carenza motivazionale degli avvisi e del giudizio di merito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi sesto e settimo, ritenendo che la Commissione Tributaria Regionale avesse erroneamente interpretato la L. n. 208/2015 includendo le torri nel valore imponibile. La Corte ha affermato che, ai fini catastali, la qualificazione delle torri deve basarsi sulla loro strumentalità al processo produttivo: se la torre è componente essenziale e funzionale alla produzione di energia (contrasto delle forze del vento, consentendo alla macchina di funzionare), essa rientra nella nozione di impianto/macchinario escluso dalla stima della rendita. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale di II grado della Campania per la rideterminazione della rendita previa esclusione della torre eolica dal computo; il primo motivo è stato respinto e gli altri motivi assorbiti.

Norme richiamate

• L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21

  a decorrere dal 1 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonchè degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo.

  La norma definisce la stima diretta per le unità D/E ma esclude esplicitamente dal computo gli elementi funzionali al processo produttivo. La Corte interpreta questa esclusione come prevalente rispetto alla mera stabilità di infissione al suolo: se la torre è strumentale e parte essenziale del processo produttivo (generazione di energia), va considerata impianto/macchinario escluso dalla rendita.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53

  Richiamato in relazione all'onere di specificità dell'impugnazione: la Corte ha ritenuto che l'appello dell'Amministrazione fosse sufficientemente specifico poiché contestava la ratio della decisione di primo grado (quindi l'onere di impugnazione è assolto anche se l'Amministrazione ripropone motivazioni già espresse in primo grado).

• R.D.L. n. 652 del 1939, art. 4

  Richiamato come quadro normativo storico sulla nozione di "immobile urbano" utile a inquadrare la rilevanza catastale dei manufatti, ma la Corte precisa che la nuova norma del 2015 opera per esclusione in relazione ai componenti impiantistici.

• D.M. 2 gennaio 1998, n. 28, art. 2, comma 3

  Rilevato come riferimento tecnico-normativo sulla nozione di unità immobiliare nel quadro della valutazione catastale; utilizzato per inquadrare la disciplina di settore.

• D.L. n. 44 del 2005, art. 1 quinquies (conv. L. n. 88/2005)

  Citato come parte del precedente assetto normativo che già riconosceva rilevanza catastale ad elementi connessi alle centrali elettriche; tuttavia la L. 208/2015 ha inciso su tale quadro con una esclusione per gli impianti strumentali.

• L. n. 190 del 2014, art. 1, comma 244

  Riferimento alla prassi normativa (circolare dell'Agenzia del Territorio 2012) come richiamata dalla normativa di settore; utile al contesto storico ma non sovrastante la norma del 2015.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 2/E del 1 febbraio 2016

  Atto di prassi che aveva indicato l'inclusione delle torri tra le "costruzioni" da valutare per la rendita. La Corte tuttavia ritiene che la prassi sia in contrasto con l'esclusione normativa prevista dalla L. 208/2015 quando la torre è funzionale al processo produttivo.

• Nota Direzione Centrale Catasto n. 60244 del 27 aprile 2016

  Ulteriore atto di prassi utilizzato dall'Amministrazione per sostenere l'inclusione delle torri nel computo della rendita; la Corte lo ritiene non decisivo quando la norma di legge esclude i componenti impiantistici.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 27/E del 13 giugno 2016

  Atto di prassi che ha interpretato la disciplina in senso inclusivo delle strutture di sostegno; la Corte conferma che la prassi non può prevalere sull'interpretazione normativa che esclude gli impianti funzionali.

• Costituzione italiana, artt. 23 e 97

  Richiamati dalla società per censurare un presunto vulnus di legalità tributaria; la Corte non ha ritenuto decisiva tale censura rispetto all'ermeneutica applicativa della L. 208/2015.

Massime di principio

• Per la determinazione della rendita catastale ai sensi della L. n. 208/2015, la valutazione deve prioritariamente considerare la funzione strumentale dell'elemento rispetto al processo produttivo: se l'elemento è essenziale e funzionale alla produzione (es. torre che contribuisce attivamente alla generazione di energia), esso integra la nozione di impianto/macchinario ed è escluso dalla stima della rendita anche se stabilmente infisso al suolo.
• La mera stabilità fisica o la consistenza volumetrica di un manufatto non è, di per sé, criterio decisivo per qualificare l'elemento come "costruzione" imponibile; il parametro decisivo è la strumentalità e la partecipazione al processo produttivo.
• Gli atti e le circolari dell'Amministrazione finanziaria non possono ribaltare una chiara esclusione normativa: la prassi può guidare l'applicazione, ma non può prevalere su una norma che esclude determinati elementi dalla stima catastale.
• Nei giudizi tributari la Corte di legittimità può correggere questioni di interpretazione della legge senza rinvio quando l'errore sia di diritto e i fatti rilevanti siano pacifici; tuttavia la rideterminazione concreta della rendita va demandata al giudice del merito.
• L'appello dell'Amministrazione che ripropone le stesse argomentazioni può essere considerato sufficientemente specifico se contrasta la logica o la ratio della decisione di primo grado; l'onere di specificità dell'impugnazione va valutato alla luce della natura ab origine impugnatoria del processo tributario.
• In situazioni simili, il contribuente dovrebbe documentare tecnicamente la natura funzionale della componente (perizie, pareri pro-veritate) e il collegamento essenziale al processo produttivo; l'amministrazione dovrà invece provare che l'elemento non ha funzione produttiva essenziale per includerlo nella base imponibile.