Sentenza del 23/04/2024 n. 10892 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Mary Moda chiedeva il rimborso dell’IVA relativa al 2007, per un credito originato negli anni 1999 e 2000. L’Agenzia aveva negato il rimborso perché la società non aveva fornito le copie delle fatture e dei registri IVA richiesti. La CTR della Sicilia aveva accolto l’appello della società, ritenendo che, una volta scaduti i termini di accertamento previsti dall’art. 57 del d.P.R. n. 633/1972, l’Agenzia non potesse più contestare il credito. In Cassazione, l’Agenzia ha dedotto, con un unico motivo, la violazione degli artt. 30, 38-bis e 57 del d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che la scadenza dei termini di accertamento non impedisce di contestare un credito IVA chiesto a rimborso.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza della CTR e deciso la causa nel merito, rigettando l’originario ricorso della curatela contro il diniego di rimborso. Ha stabilito che l’Amministrazione può contestare l’effettiva esistenza di un credito IVA chiesto a rimborso anche dopo la scadenza dei termini di accertamento, quando il credito non deriva dalla sottostima dell’imposta dovuta: la sola indicazione in dichiarazione e l’inerzia dell’Amministrazione non costituiscono accertamento né riconoscimento del credito. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate, poiché i principi applicati si erano consolidati dopo la notificazione del ricorso.

Norme richiamate

• Art. 30 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La disposizione è richiamata quale disciplina del credito IVA e del rimborso. Il credito deve risultare dai presupposti sostanziali che lo generano: la sua esposizione in dichiarazione non ne prova da sola l’esistenza.

• Art. 38-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La norma, invocata nel motivo di ricorso insieme alle disposizioni sul rimborso IVA, non impedisce all’Amministrazione di verificare l’effettiva sussistenza del credito richiesto a rimborso.

• Art. 57 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  proprio la possibilità per l'amministrazione di contestare la sussistenza del credito indipendentemente dal decorso del termine di decadenza contemplato dall'art. 57 del D.P.R. n. 633/72 è volta a scongiurare il riconoscimento di crediti iva inesistenti, che, questo sì, si porrebbe in contrasto col principio di neutralità

  La decadenza dal potere di accertamento non rende incontestabile un credito IVA chiesto a rimborso quando la contestazione riguarda la sua effettiva esistenza e non una maggiore imposta dovuta.

• Art. 2697 del codice civile

  La disposizione è stata invocata dall’Agenzia in relazione all’onere probatorio. La decisione afferma che il credito non è provato dal solo fatto di essere esposto in dichiarazione: occorre che sussistano i fatti generatori e il contribuente deve poterli documentare, anche considerando la scelta di riportare il credito negli anni successivi.

• Art. 6, commi 2 e 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  né l'inerzia può equivalere al riconoscimento implicito del credito, per l'assenza di fatti impeditivi o preclusivi del rimborso, in ragione di un obbligo dell'amministrazione di attivarsi, derivante anche dalla combinazione dei commi 2 e 5 dell'art. 6 dello statuto dei diritti del contribuente. Al contrario, il legislatore prende sì in considerazione l'inerzia, ma assegna ad essa il significato di rifiuto tacito, in quanto tale impugnabile.

  L’inerzia dell’Amministrazione non equivale a un riconoscimento implicito del credito. Il silenzio sull’istanza di rimborso ha invece valore di rifiuto tacito, che il contribuente può impugnare.

• Art. 23 della Costituzione

  Ritenere, dunque, incontrovertibile il credito "soltanto perché è indicato in una dichiarazione non più assoggettabile al potere di accertamento o verifica, striderebbe con la matrice costituzionale dell'azione impositiva, presidiata dai precetti della riserva di legge (art. 23 Cost.), del principio di capacità contributiva (art. 53 Cost.), e anche dell'imparzialità dell'azione amministrativa (art. 97 Cost.)".

  La riserva di legge concorre a escludere che la dichiarazione fiscale, da sola, possa costituire il titolo sostanziale di un credito al rimborso non realmente maturato.

• Art. 53 della Costituzione

  Lo stesso contribuente, infatti, ha sempre la possibilità di dimostrare, in conformità al principio costituzionale di capacità contributiva, l'inesistenza anche parziale di presupposti d'imposta erroneamente dichiarati e, per conseguenza, di presentare nei termini previsti istanza di rimborso per l'"inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento", nonostante l'errore, contenuto in dichiarazione

  Il principio di capacità contributiva opera anche a favore del contribuente, che può dimostrare l’inesistenza totale o parziale dell’obbligo dichiarato e chiedere il rimborso nei termini; specularmente, la dichiarazione non rende dovuto un rimborso privo dei necessari presupposti.

• Art. 97 della Costituzione

  quanto all'art. 97 Cost., la condotta dell'amministrazione di contestazione dell'esistenza di crediti risponde all'obbligo, su di essa gravante, di assicurare la riscossione dell'iva dovuta

  Il dovere di imparzialità e buon andamento è compatibile con la contestazione di crediti IVA inesistenti, perché l’Amministrazione deve assicurare la riscossione dell’imposta effettivamente dovuta.

• Art. 3 della Costituzione

  quanto all'art. 3 Cost., il sistema complessivo, che prevede la possibilità di rettificare in ogni tempo la dichiarazione errata in fatto o in diritto - salvo che non si siano verificate le decadenze previste dalla legge -, la facoltà di presentare istanza di rimborso nonostante si sia dichiarato l'obbligo di versamento del tributo, e la possibilità di scegliere di riportare reiteratamente a nuovo il credito, non consente di ravvisare alcuna discriminazione

  La disciplina non determina una disparità irragionevole tra chi riporta il credito e chi ne chiede il rimborso: in entrambi i casi l’Amministrazione può verificarne la sussistenza.

• Art. 360, primo comma, n. 3, del codice di procedura civile

  È la norma processuale in base alla quale l’Agenzia ha denunciato in Cassazione la violazione o falsa applicazione di legge; il motivo è stato ritenuto fondato.

• Art. 378 del codice di procedura civile

  La disposizione disciplina il deposito delle memorie in Cassazione; la società ha depositato memorie, ma le questioni in esse riproposte non hanno modificato l’esito del giudizio.

Massime di principio

• La scadenza dei termini di accertamento non rende automaticamente incontestabile un credito IVA riportato in dichiarazione e successivamente chiesto a rimborso: l’Amministrazione può verificarne i presupposti sostanziali anche oltre quei termini.
• La dichiarazione fiscale non costituisce, da sola, prova né titolo del diritto al rimborso. Il contribuente deve poter documentare i fatti che hanno generato il credito; la mera indicazione contabile non basta.
• L’inerzia dell’Amministrazione non vale come riconoscimento implicito del credito. Il silenzio sull’istanza di rimborso è qualificato come rifiuto tacito e può essere impugnato.
• Il contribuente che riporta il credito negli anni successivi ne rinnova la rilevanza nelle dichiarazioni successive e deve considerare l’onere di conservare la documentazione giustificativa per poterlo dimostrare.
• La possibilità di contestare un credito effettivamente inesistente è coerente con la neutralità dell’IVA e con il dovere dell’Amministrazione di riscuotere l’imposta dovuta; non comporta di per sé una lesione dell’affidamento fondato sulla sola mancata verifica precedente.