Sentenza del 23/04/2024 n. 541 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Recupero a fini IRPEF del canone di locazione al 50% di un immobile commerciale di cui il ricorrente era usufruttuario. Il contribuente contestava l'imputazione sostenendo che la figlia, nuda proprietaria, aveva riscosso e dichiarato l'intero canone e che, secondo la giurisprudenza citata (Cass. n. 18330/2021), il nudo proprietario con effettiva disponibilità può locare e dichiarare i canoni ai sensi dell'art. 26 TUIR. L'Agenzia eccepiva che l'art. 26 TUIR imputa i redditi fondiari al titolare del diritto reale di godimento (usufruttuario), indipendentemente dalla riscossione o da chi abbia materialmente riscosso i canoni.

La decisione

La Corte d'appello ha rigettato l'appello del contribuente confermando la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che l'art. 26 TUIR collega l'imputazione dei redditi fondiari al possesso derivante da diritti reali di godimento (proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale di analoga natura) e che la nuda proprietà, priva del godimento e del diritto alla percezione dei frutti, non legittima l'imputazione dei canoni al nudo proprietario. La Corte ha precisato che l'imputazione prescinde dalla riscossione materiale e ha fatto riferimento a giurisprudenza di legittimità (Cass. ord. n. 36488/2023) a conferma del principio. Esito: appello infondato; sentenza confermata; spese compensate in secondo grado.

Norme richiamate

• art. 26 TUIR

  I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, salvo quanto stabilito dall'articolo 30, per il periodo di imposta in cui si è verificato il possesso

  La norma collega l'imputazione dei redditi fondiari al possesso derivante da diritti reali di godimento (proprietà, usufrutto, enfiteusi o altro diritto reale di analoga natura): la nuda proprietà, priva del godimento, non rientra in tali ipotesi

• art. 16‑bis D.Lvo 546/92

  Richiamata dall'Agenzia per eccepire l'inammissibilità dell'appello; la Corte ha comunque deciso sul merito rigettando l'appello

• Cass. n. 18330/25-06-2021

  Citata dall'appellante per sostenere che il nudo proprietario con effettiva disponibilità possa imputare i canoni; la Corte d'appello non ha ritenuto tale interpretazione conforme alla norma fiscale

• Cass. Ordinanza n. 36488/29-12-2023

  Il reddito derivante dalla locazione di un immobile può considerarsi reddito fondiario esclusivamente se la parte locatrice dispone del possesso del bene locato in quanto proprietaria, usufruttuaria o titolare di altro diritto reale sul bene in questione

  La Suprema Corte conferma che la qualificazione come reddito fondiario richiede la titolarità di un diritto reale che comprenda il possesso e il godimento; la locazione compiuta da chi è privo di tale diritto non genera reddito fondiario

Massime di principio

• L'imputazione dei redditi fondiari segue il titolo reale di godimento: quando esiste un usufrutto, i canoni sono fiscalmente imputati all'usufruttuario, anche se la riscossione materiale è effettuata dal nudo proprietario.
• La nuda proprietà, non comprendendo il diritto al godimento e alla percezione dei frutti, non dà luogo a redditi fondiari imputabili al nudo proprietario ai sensi dell'art. 26 TUIR.
• La circostanza fattuale della detenzione o della riscossione dei canoni da parte del nudo proprietario non prevale sul contenuto del diritto reale: la qualificazione fiscale dipende dal titolo giuridico.
• Per qualificare canoni come reddito fondiario occorre che il locatore abbia un diritto reale che comprenda il possesso/godimento; in sua assenza i redditi non si qualificano come fondiari e non vanno imputati al nudo proprietario.
• Se si vuole una diversa imputazione fiscale è necessario un atto che trasferisca il diritto reale di godimento (es. rinuncia all'usufrutto, cessazione dell'usufrutto, acquisizione dell'usufrutto) o forme contrattuali/giuridiche che modifichino il titolo reale, non la mera detenzione di fatto.
• Eventuali errori nella dichiarazione o riscossioni effettuate da soggetti non titolari del diritto reale possono essere corretti con gli strumenti previsti dall'ordinamento; non è invece consentito il semplice spostamento del reddito fondiario per motivi di elusione fiscale.