Sentenza del 31/01/2017 n. 2476 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento n. (XXXXX), con cui era stato recuperato il credito IVA detratto da ST M. per l’anno d’imposta 2003 in relazione a cessioni extracomunitarie. Dopo l’annullamento dell’avviso da parte della Commissione Tributaria Provinciale di Milano e il rigetto dell’appello dell’Agenzia da parte della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, l’Agenzia ha proposto tre motivi: nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente, insufficienza della motivazione sulla prova dell’uscita delle merci dal territorio comunitario e violazione delle norme sull’IVA e sull’onere della prova, sostenendo che l’esportatore dovesse dimostrare l’esportazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto tutti e tre i motivi e, quindi, il ricorso. Ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse succinta ma effettiva, perché individuava nell’attestazione degli uffici doganali dei Paesi di destinazione, recante il codice identificativo delle merci, la prova dell’esportazione. Ha confermato che l’onere probatorio gravava sull’esportatore, ma ha ritenuto che ST M. lo avesse assolto con documentazione non contestata dall’Amministrazione. L’esemplare 3 del DAU con visto a uscire non è prova indefettibile: in sua assenza può essere utilizzato ogni altro mezzo certo, compresa un’attestazione pubblica del Paese di destinazione. La concreta valutazione dell’idoneità dei documenti spetta al giudice di merito e non è riesaminabile in cassazione; l’eventuale errore percettivo andava fatto valere con revocazione. L’Agenzia è stata condannata a rifondere a ST M. le spese del giudizio di cassazione, liquidate in 7.000 euro per compensi, oltre accessori di legge. Non è dovuto l’ulteriore contributo unificato, poiché la ricorrente prenota a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 1 e 8

  Il giudice d'appello ha esattamente gravato l'onere probatorio su STM, salvo ritenerlo assolto per mezzo dei documenti prodotti dall'esportatore e non contestati dall'amministrazione.

  Per sostenere il trattamento IVA delle cessioni all’esportazione, l’esportatore deve provare l’uscita delle merci dal territorio comunitario. L’onere può essere assolto anche con documentazione diversa dal DAU, se ritenuta idonea dal giudice di merito.

• Codice civile, art. 2697

  Il giudice d'appello ha esattamente gravato l'onere probatorio su STM, salvo ritenerlo assolto per mezzo dei documenti prodotti dall'esportatore e non contestati dall'amministrazione.

  L’onere di dimostrare il fatto che giustifica il trattamento fiscale invocato grava sull’esportatore; nel caso concreto la Corte ha ritenuto assolto tale onere tramite i documenti prodotti e non contestati.

• Regolamento CEE 2 luglio 1993, n. 2454, artt. 792 e seguenti

  Il documento doganale con visto a uscire - esemplare n. 3 del documento amministrativo unico ("esemplare 3 DAU"), disciplinato dagli artt. 792 ss. Reg. CEE 2 luglio 1993, n. 2454, applicabili ratione temporis - non costituisce un mezzo di prova indefettibile circa l'esportazione extracomunitaria, trattandosi di documento che non rientra nella sfera di disponibilità dell'esportatore, sicchè, in mancanza, può farsi ricorso ad ogni altro mezzo certo, quale l'attestazione pubblica del Paese di destinazione D.P.R. n. 43 del 1973, ex art. 346.

  Il DAU con visto a uscire è disciplinato dalle disposizioni doganali citate, ma non è l’unica prova ammissibile dell’esportazione. Se l’esportatore non ne dispone, può dimostrare l’uscita delle merci con altri mezzi certi.

• D.P.R. n. 43 del 1973, art. 346

  Il documento doganale con visto a uscire - esemplare n. 3 del documento amministrativo unico ("esemplare 3 DAU"), disciplinato dagli artt. 792 ss. Reg. CEE 2 luglio 1993, n. 2454, applicabili ratione temporis - non costituisce un mezzo di prova indefettibile circa l'esportazione extracomunitaria, trattandosi di documento che non rientra nella sfera di disponibilità dell'esportatore, sicchè, in mancanza, può farsi ricorso ad ogni altro mezzo certo, quale l'attestazione pubblica del Paese di destinazione D.P.R. n. 43 del 1973, ex art. 346.

  L’attestazione pubblica del Paese di destinazione può costituire un mezzo certo per provare l’esportazione quando l’esportatore non dispone dell’esemplare 3 DAU.

• Codice di procedura civile, art. 360, n. 5, nel testo applicabile ratione temporis

  Censurando un'insufficienza motivazionale sul fatto decisivo dell'uscita delle merci dal territorio comunitario, esso segue logicamente il motivo sul riparto dell'onere probatorio ed è ammissibile alla luce del testo dell'art. 360 c.p.c., n. 5 applicabile ratione temporis (cioè anteriore alla L. n. 134 del 2012).

  La censura di insufficiente motivazione sul fatto decisivo era ammissibile secondo il testo dell’art. 360, n. 5, applicabile ratione temporis; tuttavia è stata respinta perché la CTR aveva esaminato la prova documentale e spiegato su quale elemento fondava la decisione.

• Codice di procedura civile, art. 395, n. 4

  Infine, ove avesse inteso denunciare un errore percettivo del giudice di merito (in particolare sul codice identificativo riportato dall'attestazione), l'Agenzia non avrebbe dovuto ricorrere per cassazione ex art. 360 c.p.c., n. 5, ma agire in revocazione ex art. 395 c.p.c., n. 4.

  L’errore percettivo relativo a un fatto o documento, come l’eventuale errata lettura del codice identificativo, deve essere denunciato con revocazione e non tramite il ricorso per cassazione per vizio motivazionale.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater

  La ricorrente prenota a debito, sicchè non ha l'obbligo di versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, ex art. 13, comma 1 quater.

  Nel caso concreto, poiché l’Amministrazione ricorrente prenota a debito, il rigetto del ricorso non comporta l’obbligo di versare l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Nelle cessioni all’esportazione, l’esportatore deve provare che le merci sono uscite dal territorio comunitario; non è però indispensabile produrre l’esemplare 3 DAU se questo non è nella sua disponibilità.
• In mancanza del DAU con visto a uscire, possono essere sufficienti altri mezzi di prova certi, inclusa un’attestazione pubblica del Paese di destinazione. La loro concreta attendibilità e idoneità sono valutate dal giudice di merito.
• Una motivazione concisa non è apparente se individua gli elementi probatori decisivi e rende comprensibile il percorso seguito dal giudice.
• La cassazione non è una sede per ottenere una nuova valutazione dei documenti di prova; l’eventuale errore percettivo del giudice su un documento va fatto valere con revocazione, ricorrendone i presupposti.