Cassazione Civile, Ordinanza n. 35219/2021 del 18/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da una complessa operazione societaria e negoziale: una società aveva costituito due società unipersonali, poi avevano deliberato aumenti di capitale sottoscritti e liberati mediante conferimenti di rami d'azienda, seguiti dalla cessione dell'intera partecipazione in tali società a favore di un altro soggetto. L'Amministrazione finanziaria aveva riqualificato l'operazione come cessione di azienda ai fini dell'imposta di registro, emettendo avvisi di liquidazione; la CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio. Le società hanno proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) omesso esame di fatti decisivi relativi alle ragioni economiche extrafiscali dell'operazione; 2) violazione degli artt. 112 c.p.c., 53 d.lgs. 546/1992 e 329 c.p.c. per asserita formazione di giudicato interno sulle ragioni economiche non specificamente contestate; 3) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, oltre che degli artt. 3, 24 e 111 Cost., per mancato contraddittorio endoprocedimentale; 4) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, degli artt. 2112 e 2560 c.c. e dell'art. 14 d.lgs. 472/1997, per avere l'Ufficio assimilato effetti giuridici diversi rispetto a quelli di una cessione diretta di azienda o di una cessione di partecipazioni; 5) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e degli artt. 1362 ss. c.c. per avere la riqualificazione travalicato la volontà negoziale effettiva delle parti.

La decisione

La Corte ha accolto il quarto e il quinto motivo, dichiarando assorbiti gli altri. Ha ritenuto che, alla luce dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 come interpretato nel testo applicabile e delle pronunce della Corte costituzionale n. 158/2020 e n. 39/2021, non fosse consentita la riqualificazione dell'atto presentato a registrazione sulla base di elementi extratestuali e del collegamento negoziale con altri atti. La pretesa dell'Agenzia di tassare l'operazione complessiva come cessione di azienda è stata quindi respinta. La sentenza impugnata è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con accoglimento dei ricorsi introduttivi delle contribuenti. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate integralmente per la sopravvenienza di interventi normativi e pronunce costituzionali che hanno inciso sul quadro interpretativo.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  testo originario; testo riformulato dalla L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a)

  Nella versione applicabile alla controversia, la norma va intesa come regola interpretativa dell'atto presentato alla registrazione: la qualificazione deve avvenire secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici desumibili dall'atto stesso, senza ricorrere a elementi extratestuali e agli atti collegati. La Corte esclude che, nel caso, essa consenta di riqualificare la pluralità di atti come cessione di azienda sulla base della sola operazione economica complessiva.

• art. 37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È richiamato dai ricorrenti per sostenere la necessità del contraddittorio endoprocedimentale in materia antielusiva, ma la Corte non applica tale disciplina alla fattispecie, ricondotta invece all'art. 20 d.P.R. 131/1986.

• art. 112 c.p.c.

  È invocato per dedurre omessa pronuncia/violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, in relazione alla pretesa formazione del giudicato interno sulle ragioni economiche extrafiscali.

• art. 329 c.p.c.

  È richiamato per sostenere che taluni accertamenti del giudice di primo grado non sarebbero stati specificamente devoluti in appello, con conseguente giudicato interno.

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È evocato insieme all'art. 112 c.p.c. per contestare la corretta delimitazione del devolutum nel processo tributario.

• artt. 1362 ss. c.c.

  Sono richiamati per affermare che la riqualificazione fiscale non può sovrapporsi alla volontà contrattuale effettivamente espressa dalle parti.

• artt. 2112 e 2560 c.c.

  Sono menzionati dalle ricorrenti per evidenziare che cessione d'azienda e cessione di partecipazioni producono effetti giuridici diversi, non sovrapponibili.

• art. 14 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  È richiamato nel quarto motivo, ma la decisione ruota sull'interpretazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e non su tale disposizione.

• artt. 3, 24 e 111 Cost.

  Sono evocati per denunciare violazioni dei principi di uguaglianza, difesa e giusto processo; la Corte, richiamando la giurisprudenza costituzionale, esclude che tali parametri impongano una lettura dell'art. 20 fondata su elementi extratestuali o che renda necessaria la riqualificazione complessiva dell'operazione.

• art. 53 Cost.

  È richiamato nel dibattito sulla legittimità costituzionale dell'art. 20; la Corte, sulla base delle pronunce costituzionali richiamate, nega che la disciplina in esame violi la capacità contributiva.

• art. 24 Cost.

  È richiamato nel contesto della questione sulla retroattività e sul contraddittorio, ma la Corte non vi riconduce un obbligo di riqualificazione complessiva dell'operazione.

• art. 111 Cost.

  È richiamato sia per il principio della ragione più liquida sia per le censure sulle garanzie processuali; la Corte vi collega l'esigenza di economia processuale e non lo ritiene ostativo alla decisione nel merito.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la qualificazione dell'atto va compiuta, per il testo applicabile dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, sulla base della intrinseca natura e degli effetti giuridici desumibili dall'atto presentato a registrazione, senza estendere l'indagine a elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo diversa previsione del testo unico.
• La riqualificazione fiscale non può trasformarsi in una ricostruzione dell'operazione economica complessiva quando ciò comporti di tassare un assetto negoziale diverso da quello risultante dall'atto registrato e dalla sua tipizzazione fiscale.
• La distinzione tra cessione di azienda e cessione di partecipazioni sociali non può essere superata dall'Ufficio mediante una lettura sostanzialistica che prescinda dal contenuto dell'atto sottoposto a registrazione.
• Le ragioni economiche extrafiscali dedotte dalle parti non consentono, di per sé, di mantenere una riqualificazione fondata su una disciplina che, per il periodo considerato, va applicata secondo il dato testuale e il perimetro dell'atto registrato.
• Quando l'accoglimento del ricorso dipende dall'interpretazione di diritto dell'art. 20 e non richiede ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere la causa nel merito, cassando senza rinvio la sentenza impugnata.

Come è indicizzato