Sentenza del 19/03/2021 n. 495 - Comm. Trib. Prov. Lecce

Esito

La controversia

La società ha impugnato l’atto di recupero n. ------/2019, notificato il 26 luglio 2019, relativo al periodo d’imposta 2016 e per complessivi € 49.177,99, comprendenti il credito recuperato e le conseguenze sanzionatorie. Il credito era stato utilizzato in compensazione per investimenti in ricerca e sviluppo ai sensi dell’art. 3 del D.L. n. 145/2013. La contribuente ha riconosciuto di aver calcolato erroneamente l’importo del credito (indicando € 24.483 anziché € 15.133, per non aver considerato la media dei costi pregressi), ma ha sostenuto che l’attività fosse comunque agevolabile e contestato la sanzione del 100%. L’Agenzia ha qualificato il credito come inesistente, perché il progetto — ideazione e sperimentazione di prodotti e ricette alimentari — non presentava i requisiti oggettivi di ricerca e sviluppo e rientrava nella normale attività aziendale di produzione e commercializzazione di condimenti e spezie.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale di Lecce ha rigettato il ricorso, decidendo allo stato degli atti; la richiesta di discussione in pubblica udienza non era stata reiterata nei termini. Ha ritenuto che la linea di zuppe e vellutate «Biodiverse» consistesse nella combinazione di ingredienti noti, in test nutrizionali ordinari e in un nuovo packaging, senza dimostrazione di novità scientifica o tecnologica, incertezza dei risultati, sistematicità, trasferibilità o riproducibilità. Ha inoltre rilevato l’assenza di adeguata documentazione degli stadi della ricerca e dei relativi costi, di riscontri brevettuali o di studi sulla privativa e l’inadeguatezza degli elementi prodotti; la società aveva anche ammesso l’errore di calcolo. La Commissione ha quindi confermato il recupero del credito come indebitamente compensato e la sanzione prevista per l’utilizzo di crediti inesistenti, ritenendo carente il presupposto costitutivo del beneficio. Spese compensate per la peculiarità della fattispecie; nessun rinvio.

Norme richiamate

• Art. 3 del D.L. 23 dicembre 2013, n. 145, convertito dalla L. 21 febbraio 2014, n. 9 e successive modificazioni

  La questione interpretativa - su cui vi è dissenso - è l'esistenza dell'attività di ricerca e sviluppo agevolabile secondo la normativa vigente.

  Il credito d’imposta spetta per attività effettivamente riconducibili alla ricerca fondamentale, industriale o allo sviluppo sperimentale; la mera innovazione commerciale o l’adattamento di prodotti e processi noti alle esigenze dell’impresa non sono sufficienti.

• Art. 1, comma 421, della L. 30 dicembre 2004, n. 311

  Ne consegue che correttamente l'Ufficio ha provveduto a recuperare il credito ai sensi dell'art. 1 co. 421 L 311/2004 secondo il quale «[...] per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'art. 17 DLgs 241/97, e successive modificazioni, nonché per il recupero delle relative sanzioni ed interessi l'Agenzia delle entrate può emanare apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente con le modalità previste dall'art. 60 del citato DPR 600/73».

  La norma consente all’Agenzia delle Entrate di recuperare con atto motivato i crediti indebitamente utilizzati in compensazione e le relative sanzioni e interessi.

• Art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  Ne consegue che correttamente l'Ufficio ha provveduto a recuperare il credito ai sensi dell'art. 1 co. 421 L 311/2004 secondo il quale «[...] per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'art. 17 DLgs 241/97, e successive modificazioni, nonché per il recupero delle relative sanzioni ed interessi l'Agenzia delle entrate può emanare apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente con le modalità previste dall'art. 60 del citato DPR 600/73».

  La pronuncia richiama l’art. 17 quale disciplina della compensazione mediante la quale era stato utilizzato il credito contestato.

• Art. 60 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Ne consegue che correttamente l'Ufficio ha provveduto a recuperare il credito ai sensi dell'art. 1 co. 421 L 311/2004 secondo il quale «[...] per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'art. 17 DLgs 241/97, e successive modificazioni, nonché per il recupero delle relative sanzioni ed interessi l'Agenzia delle entrate può emanare apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente con le modalità previste dall'art. 60 del citato DPR 600/73».

  L’atto di recupero deve essere notificato secondo le modalità previste dall’art. 60 del D.P.R. n. 600/1973.

• Art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  A ciò consegue la legittimità della sanzione applicata ai sensi dell'art. 13 D. Lgs 471/97 (come sostituito dall'art. 15 co. 1 lett. 0) d.lgs 24 settembre 2015, n. 158), secondo il quale in caso di compensazione di credito esistente. ma non spettante, la sanzione è pari al 30% del credito utilizzato; mentre «nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute è applicata la sanzione dal cento al duecento per cento della misura dei crediti stessi».

  La sanzione dipende dalla qualificazione del credito: 30% per il credito esistente ma non spettante; dal 100% al 200% per il credito inesistente. Nel caso concreto la Commissione ha ritenuto mancante il presupposto costitutivo e ha confermato la sanzione applicata.

• Art. 15, comma 1, lett. o), del D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  A ciò consegue la legittimità della sanzione applicata ai sensi dell'art. 13 D. Lgs 471/97 (come sostituito dall'art. 15 co. 1 lett. 0) d.lgs 24 settembre 2015, n. 158), secondo il quale in caso di compensazione di credito esistente. ma non spettante, la sanzione è pari al 30% del credito utilizzato; mentre «nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute è applicata la sanzione dal cento al duecento per cento della misura dei crediti stessi».

  La disposizione ha sostituito la disciplina sanzionatoria dell’art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997, applicata dalla Commissione per la compensazione del credito ritenuto inesistente.

• Art. 3, paragrafo 1.3, punto 15, della Comunicazione della Commissione europea 2014/C 198/01

  La successiva Circ. n. 59990 del 09/02/2018, nel sottolineare che le attività ammissibili sono individuate attraverso le definizioni di ricerca fondamentale, ricerca applicata e sviluppo sperimentale già contenute nel par. 1.3. punto 15, dell Comunicazione Commissione Europea ( 2014/C 198/01 del 27 giungo 2014), chiarisce come tali definizioni siano state mutuate dal cd. Frascati Manual (Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental development).

  Le categorie di attività agevolabili vanno intese secondo le definizioni europee di ricerca fondamentale, ricerca applicata e sviluppo sperimentale, richiamate dalla decisione come riferimento interpretativo.

Massime di principio

• Per accedere al credito per ricerca e sviluppo non basta che un prodotto o processo sia nuovo per la singola impresa o per il suo ciclo produttivo: occorre un’attività con contenuto effettivo di ricerca o sviluppo sperimentale, valutata con criteri oggettivi.
• La combinazione di ingredienti o tecnologie già noti, l’elaborazione di ricette, i test ordinari e il rinnovamento del packaging, se privi di un’incertezza scientifica o tecnologica e di un avanzamento dimostrabile, possono essere considerati normale attività d’impresa e non ricerca agevolabile.
• Il contribuente deve documentare in modo verificabile obiettivi, metodo, fasi e costi del progetto, nonché gli elementi che ne dimostrano il carattere di ricerca. Analisi o fatture isolate, senza rendicontazione degli stadi del progetto, possono non essere sufficienti.
• La mancata brevettazione non è indicata dalla decisione come requisito autonomo necessario, ma l’assenza di brevetti o di studi sulla privativa è stata valutata, insieme agli altri elementi mancanti, come ulteriore indice della mancata dimostrazione dell’innovatività.
• Se manca il presupposto costitutivo del credito perché le attività o le spese non sono ammissibili, il credito può essere qualificato come inesistente e il suo utilizzo in compensazione può comportare recupero e sanzione nella misura prevista per tale categoria. Un errore di calcolo, da solo, non prova che l’attività sottostante sia agevolabile.