Sentenza del 19/03/2021 n. 44 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

La ricorrente chiede il rimborso di un credito d'imposta relativo all'anno 2002 derivante dalla distribuzione del saldo attivo in sede di liquidazione volontaria della .. s.r.l.. In sede di liquidazione la società ha evidenziato e ripartito un attivo complessivo distinto tra capitale e utili. L'Ufficio ha negato il rimborso sostenendo che la parte riconducibile ad utili spettava agli usufruttuari (che avevano il possesso delle somme) e non ai nudi proprietari; la ricorrente invece afferma che, per disciplina civilistica, il residuo attivo spetta al nudo proprietario e pertanto spettava a lei il credito d'imposta.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha confermato la sentenza di primo grado, respingendo l'appello e mantenendo il diniego di rimborso. Il Collegio ha ritenuto che le somme riconducibili ad utili spettassero all'usufruttuario, che ne aveva il possesso, e ha rilevato l'assenza di prove di cessione o consenso dell'usufruttuario alla riscossione da parte del nudo proprietario. Ha inoltre considerato rilevante la distinzione operata dalla società tra capitale e utili nel bilancio finale e ha richiamato l'eventuale carattere elusivo dell'operazione fiscale.

Norme richiamate

• artt. 981, 982, 984 c.c.

  Stabiliscono i diritti dell'usufruttuario sui frutti naturali e civili e sono stati interpretati dal Collegio nel senso che, avendo l'usufruttuario il possesso delle somme riconducibili ad utili, spetta a lui la dichiarazione e l'eventuale credito d'imposta.

• art. 1000 c.c.

  Prevede che per la riscossione di somme che rappresentano capitale gravato d'usufrutto sia necessario il concorso del titolare del credito e dell'usufruttuario; la sentenza rileva l'assenza di prova di cessione o consenso da parte dell'usufruttuario.

• art. 2352 c.c.

  Riguarda le quote societarie e l'usufrutto su azioni/quote; il Collegio ha richiamato la disciplina per sottolineare la complessità dei rapporti tra nudo proprietario e usufruttuario sulle partecipazioni sociali.

• previgente art. 14 T.U.I.R. (credito d'imposta)

  Il credito è connesso agli utili distribuiti in qualsiasi forma; la decisione afferma che il credito d'imposta richiesto può spettare solo se la somma è qualificabile come utile e non come mera restituzione di capitale.

• art. 44 T.U.I.R. (vigente all'epoca) e comma VII poi art. 47 T.U.I.R.

  Il comma VII disciplina la qualificazione della parte che eccede il capitale come utile; la società aveva distinto capitale e utili in bilancio e ciò è stato considerato rilevante per attribuire la natura di utile ad una parte del saldo attivo.

• art. 1 T.U.I.R.

  Principio secondo cui l'imposta si applica sul reddito posseduto dal soggetto; il Collegio ne trae il principio che chi ha il possesso delle somme deve dichiararle.

• art. 6 comma II T.U.I.R.

  Richiamato dall'appellante come principio di qualificazione delle somme a fini reddituali; il Collegio ha comunque dato rilievo più concreto alla natura assegnata in bilancio e al possesso effettivo.

• art. 18 e art. 22 comma 2 T.U.I.R. (tassazione separata e rimborso eccedenze)

  Norme rilevanti al calcolo dell'imposta separata e del diritto al rimborso dell'eccedenza di crediti rispetto all'imposta determinata; la questione pratica del rimborso è collegata al soggetto che ha dichiarato il reddito.

• art. 21 comma II D.L.vo 546/1992

  Richiami procedurali: decorso del termine per il rimborso e ricorso per silenzio-rifiuto; storia processuale della vicenda è funzione di tale norma.

• art. 44 comma 2 d.p.r. n. 602/1973

  Norma richiamata per gli interessi legali sul rimborso richiesto; la ricorrente aveva chiesto interessi legali in caso di accoglimento.

Massime di principio

• In caso di liquidazione societaria è centrale la qualificazione, anche in bilancio finale, delle somme ripartite tra capitale e utili: la parte qualificata come utili è rilevante per la spettanza del credito d'imposta.
• Il possesso materiale delle somme da parte dell'usufruttuario e la funzione dei frutti civili sotto la disciplina del codice civile fanno propendere per l'imputazione fiscale agli usufruttuari, salvo prova di cessione o consenso dell'usufruttuario.
• Il nudo proprietario che reclama crediti d'imposta collegati a quote di liquidazione deve documentare atti formali (cessione del credito, consenso dell'usufruttuario, trasferimenti bancari certificati) successivi alla liquidazione che dimostrino il trasferimento del diritto o l'effettivo accredito.
• Se la società in bilancio distingue capitale e utili, tale distinzione è probativa e può essere valorizzata dall'Amministrazione e dai giudici nella determinazione del soggetto percettore degli utili.
• Operazioni che producono un vantaggio fiscale per soggetti diversi dagli effettivi possessori economici delle somme possono essere riqualificate dall'Amministrazione come elusione e imputate ai reali titolari del reddito.
• Prima di richiedere rimborsi collegati a liquidazioni è opportuno verificare: documentazione del liquidatore, verbali di assegnazione, consenso o cessione dell'usufruttuario, movimentazioni bancarie e coerenza delle dichiarazioni fiscali.
• Quando le somme sono qualificate come restituzione di capitale (senza utili) non opera il credito d'imposta sugli utili; viceversa, per la parte qualificata come utile si applicano le regole sul credito e sulla tassazione separata.