Cassazione Civile, Ordinanza n. 29277/2023 del 20/10/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda il diniego tacito di rimborso IVA per l'annualità 2006. La società aveva presentato istanza di rimborso per euro 91.739,00, sostenendo di avere indicato nella dichiarazione IVA un pro-rata di detrazione inferiore al dovuto a causa di un errore di registrazione delle operazioni esenti nel registro IVA vendite, errore emerso a seguito di attività istruttoria della Guardia di Finanza. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente e la CTR aveva confermato, ritenendo tempestiva l'istanza ex art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992, facendo decorrere il termine biennale dal termine ultimo di presentazione della dichiarazione IVA e ritenendo sussistente l'errore nel calcolo del pro-rata. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione degli artt. 21 d.lgs. 546/1992, 19 e 30 d.P.R. 633/1972, per avere la CTR qualificato come tempestiva la domanda di rimborso, mentre si trattava, secondo l'Ufficio, di mancato esercizio della detrazione nei termini e comunque di domanda tardiva; (2) violazione dell'art. 112 c.p.c., del principio di impugnazione-merito nel processo tributario, dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 57 d.lgs. 546/1992, per omessa pronuncia sul difetto di prova del credito e per avere la CTR riconosciuto il rimborso senza verificare l'assolvimento dell'onere probatorio da parte della contribuente.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo errata la decisione della CTR sulla tempestività dell'istanza di rimborso. Ha affermato che, nel caso di specie, il termine biennale di cui all'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992 decorreva dal pagamento/versamento o comunque dalla presentazione della dichiarazione IVA 2006 del 28.9.2007, e non dal termine ultimo per la dichiarazione utile alla detrazione. Ha escluso che potessero applicarsi gli artt. 19 e 30 d.P.R. 633/1972 nel modo prospettato dall'Ufficio e ha ribadito che la decorrenza del termine di rimborso non può essere agganciata a una modalità alternativa di esercizio del medesimo diritto. Ritenuto assorbito il secondo motivo, la Corte ha cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando l'originario ricorso della contribuente avverso il silenzio-rifiuto. Ha inoltre compensato le spese dei gradi di merito e posto le spese di legittimità a carico della parte soccombente.

Norme richiamate

• art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  È la disciplina applicabile alle domande di rimborso IVA non ricomprese in ipotesi specifiche di rimborso; il termine biennale decorre dal pagamento o dal momento in cui si verifica il presupposto restitutorio.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Il richiamo è ritenuto inconferente nel caso concreto perché riguarda il termine per l'esercizio del diritto di detrazione dell'IVA e non la domanda di rimborso in esame.

• art. 30 d.P.R. n. 633/1972

  Il richiamo è ritenuto improprio perché disciplina la detrazione o il rimborso dell'eccedenza d'imposta in ipotesi diverse da quella oggetto del giudizio.

• art. 2, comma 8-bis, d.lgs. n. 322/1998

  Il termine per la dichiarazione integrativa non interferisce con la diversa domanda di rimborso.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  È la norma processuale invocata per denunciare la violazione di legge nel ricorso per cassazione.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  È la norma processuale invocata per denunciare la nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per lamentare omessa pronuncia, ma il secondo motivo è rimasto assorbito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per contestare il mancato assolvimento dell'onere della prova sul credito; questione assorbita dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel contesto del divieto di domande/eccezioni nuove nel processo tributario; questione assorbita.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  La Corte, cassata la sentenza, ha deciso nel merito senza rinvio perché non erano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 2935 c.c.

  Richiamato per affermare che il decorso del termine non è impedito da un mero ostacolo di fatto all'esercizio del diritto.

Massime di principio

• Per i rimborsi IVA non disciplinati da specifiche norme speciali, la domanda va proposta entro il termine biennale dell'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992, che decorre dal pagamento o dal verificarsi del presupposto restitutorio, non da una data scelta in funzione di un diverso strumento di esercizio del medesimo diritto.
• La distinzione tra detrazione e rimborso non consente di spostare in avanti il termine di decadenza del rimborso facendo riferimento al termine utile per una dichiarazione integrativa o per l'esercizio della detrazione.
• L'errore nella determinazione del pro-rata IVA, quando si traduce in una minore detrazione, non vale di per sé a sottrarre la controversia al regime decadenziale proprio delle domande di rimborso.
• Il contrasto del tributo con il diritto unionale non elimina automaticamente i termini decadenziali interni; la loro disapplicazione è giustificata solo se necessaria a evitare che il contribuente resti definitivamente privo del diritto al rimborso dell'imposta che egli stesso abbia dovuto rimborsare a terzi in forza di un provvedimento coattivo.
• Nel giudizio tributario di legittimità, l'accoglimento di un motivo che esaurisce la questione decisiva può comportare l'assorbimento delle ulteriori censure, con decisione nel merito quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Come è indicizzato