Cassazione Civile, Ordinanza n. 29604/2025 del 10/11/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da cartelle di pagamento emesse per la riscossione a titolo definitivo di un accertamento esecutivo relativo all'anno d'imposta 2010. I contribuenti avevano impugnato le cartelle deducendo, tra l'altro, nullità del ruolo, violazione dell'efficacia decisoria della precedente sentenza della CTP, violazione dell'art. 14 del d.P.R. 602/1973 e carenza di motivazione. In fatto, vi era stato un primo avviso di accertamento per il 2010, impugnato per difetto di sottoscrizione; pendente quel giudizio, l'Ufficio aveva emesso un nuovo avviso, sostanzialmente sovrapponibile al precedente, che non era stato impugnato. La CTR aveva accolto l'appello del contribuente ritenendo che l'Ufficio avesse agito in bis in idem, perché al momento del nuovo avviso era ancora pendente il primo. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando la violazione degli artt. 19, comma 3, 20, 21 e 56 del d.lgs. 546/1992 e dell'art. 100 c.p.c., sostenendo che il ricorso contro la cartella avrebbe dovuto essere dichiarato inammissibile, poiché il secondo avviso di accertamento, emesso in autotutela sostitutiva e non impugnato, era divenuto definitivo e costituiva titolo legittimante la riscossione.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il ricorso e lo ha rigettato. Ha corretto la motivazione della sentenza di merito, chiarendo che il potere di autotutela sostitutiva in materia tributaria può essere esercitato anche durante il giudizio, ma il nuovo atto deve espressamente porre nel nulla il precedente, così da rendere chiaro al contribuente quale atto impugnare e da evitare duplicazioni della pretesa. Nel caso concreto, tale natura sostitutiva non risultava dimostrata né dedotta dall'Agenzia; anzi, la sentenza impugnata riferiva che il nuovo avviso era "del tutto anastatico" rispetto al primo. Perciò il contribuente non era onerato di impugnare il secondo avviso, e la sua mancata impugnazione non poteva legittimare le cartelle. L'Agenzia è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  norma processuale richiamata per denunciare la nullità della sentenza per violazione di legge processuale.

• artt. 19, comma 3, 20, 21 e 56 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamati dall'Agenzia per sostenere l'inammissibilità del ricorso contro la cartella e la definitività dell'atto impositivo non impugnato.

• art. 100 c.p.c.

  invocato in relazione all'interesse ad agire/impugnare.

• art. 14 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  richiamato nel ricorso originario dai contribuenti e menzionato nel riepilogo della lite.

• art. 2-quater del d.l. n. 564 del 1994, conv. in l. n. 656 del 1994

  riconosce il potere di autotutela sostitutiva dell'Amministrazione finanziaria, esercitabile anche durante il giudizio, entro i limiti di giudicato, decadenza e diritto di difesa.

• art. 366, comma 1, n. 6 c.p.c.

  richiamato per evidenziare il difetto di specificità del ricorso dell'Agenzia, che non ha prodotto né trascritto l'atto idoneo a dimostrare la natura sostitutiva del secondo avviso.

• art. 384, secondo comma, c.p.c.

  consente alla Corte di correggere la motivazione della decisione impugnata quando il dispositivo sia corretto.

• art. 2, art. 23, art. 53 e art. 97 Cost.

  richiamati come fondamento costituzionale del potere di autotutela tributaria e della corretta esazione dei tributi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  non applicato perché l'Agenzia, amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato, è ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

Massime di principio

• In materia tributaria, l'autotutela sostitutiva non consuma di per sé il potere impositivo: l'Amministrazione può annullare un atto illegittimo o infondato e sostituirlo con un nuovo atto, purché non sia intervenuto giudicato e non sia decorso il termine decadenziale per l'accertamento.
• Il nuovo avviso emesso in autotutela, per essere idoneo a sostituire il precedente, deve contenere una chiara ed esplicita indicazione di caducazione del primo atto; in mancanza, non può presumersi la sua natura sostitutiva e il contribuente non è tenuto a impugnarlo come unico atto definitivo.
• La mancata impugnazione di un atto successivo non legittima la riscossione se non risulta provata la sua effettiva natura sostitutiva rispetto all'atto precedente ancora sub iudice.
• Il giudice di legittimità può correggere la motivazione della sentenza impugnata quando il dispositivo sia conforme a diritto, anche se la ricostruzione giuridica del giudice di merito non sia pienamente condivisibile.
• Nel ricorso per cassazione è necessario rispettare il principio di specificità, producendo o trascrivendo gli atti su cui si fonda la censura, specie quando si invochi la natura sostitutiva di un atto amministrativo.
• L'autotutela tributaria risponde all'interesse pubblico alla corretta esazione del tributo e incontra i limiti del giudicato, della decadenza e del diritto di difesa del contribuente.

Come è indicizzato