Cassazione Civile, Ordinanza n. 23979/2022 del 02/08/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un controllo fiscale svolto presso lo studio contabile di due commercialisti, nel quale l'Ufficio riscontrava crediti IVA esposti nelle dichiarazioni per gli anni 2002 e 2003 senza corrispondenti registrazioni di fatture idonee a giustificarli. Furono emessi distinti atti sanzionatori nei confronti dei clienti dello studio e dei professionisti coinvolti, contestando a tutti la violazione di infedele dichiarazione. Uno dei commercialisti impugnò l'atto di contestazione a lui notificato: la CTP accolse solo in parte il ricorso, ritenendo la sua responsabilità in concorso con il contribuente ma riqualificando la violazione da infedele dichiarazione a omessa dichiarazione e riducendo la sanzione alla misura fissa. L'Agenzia appellò deducendo che la sanzione doveva restare proporzionale e che il giudice di primo grado aveva erroneamente mutato titolo e misura della sanzione. La CTR rigettò l'appello, ritenendo il gravame inammissibile perché asseritamente privo di specificità e, comunque, richiamando anche la disciplina sull'imputazione delle sanzioni fiscali. In cassazione l'Ufficio ha dedotto, con il primo motivo, violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992 per avere la CTR erroneamente dichiarato l'inammissibilità dell'appello nonostante esso contenesse una censura chiara sul punto della determinazione della sanzione; con il secondo motivo ha denunciato ultrapetizione e omessa pronuncia, poiché la CTR si era soffermata su un preteso difetto di motivazione della sentenza di primo grado, questione non dedotta, anziché esaminare il vero motivo di appello; con il terzo, quarto e quinto motivo ha contestato l'interpretazione dell'art. 7 d.l. 269/2003, l'applicabilità della disciplina al caso concreto e l'esclusione della sanzione proporzionale per il coautore della violazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso dell'Agenzia delle entrate, ritenendo che l'appello erariale fosse specifico e che la CTR avesse errato nel dichiararlo inammissibile, oltre ad avere omesso di pronunciare sulla reale censura relativa alla modifica del titolo e del criterio di quantificazione della sanzione. Ha invece dichiarato inammissibili, per carenza di interesse, il terzo, il quarto e il quinto motivo, perché investivano argomentazioni sul merito svolte dalla CTR solo ad abundantiam dopo la pronuncia pregiudiziale di inammissibilità. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Liguria in diversa composizione, affinché esamini nel merito l'appello dell'Ufficio e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  L'appello tributario non richiede una formulazione rigorosamente formalistica: è sufficiente una esposizione chiara, anche sommaria, che consenta di individuare i punti della decisione impugnata sottoposti a riesame. La mancanza di specificità va valutata sull'intero atto di impugnazione.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  La trascrizione nel ricorso per cassazione dell'atto di appello consente di ritenere assolto l'onere di specificità del motivo quando dal testo emergano chiaramente le censure proposte.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice non può pronunciarsi su questioni diverse da quelle devolute; sussiste ultrapetizione se la sentenza decide su un preteso vizio non dedotto, omettendo di esaminare la questione effettivamente devoluta.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  È la disposizione richiamata per la sanzione proporzionale da infedele dichiarazione; la Corte rileva che il motivo di appello verteva proprio sulla sua applicazione al coautore della violazione.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La riqualificazione operata dal giudice di primo grado in omessa dichiarazione aveva portato alla sanzione fissa; tale mutamento del titolo sanzionatorio era il vero oggetto della censura in appello.

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  In tema di concorso di persone nella violazione, ciascun concorrente soggiace alla sanzione prevista per la violazione, secondo le regole del concorso sanzionatorio richiamate dall'Ufficio.

• art. 7 d.l. 30 settembre 2003, n. 269, conv. in l. 24 novembre 2003, n. 326

  La norma deroga al principio personalistico delle sanzioni tributarie per le sanzioni relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica; la Corte osserva che essa non è applicabile quando la società sia del tutto estranea al rapporto fiscale oggetto della violazione.

• art. 2 e art. 10 L. 7 aprile 2003, n. 80

  La CTR li aveva richiamati per sostenere una limitazione della sanzione al soggetto che trae effettivo beneficio dalla violazione; la Corte, però, sottolinea che tale impostazione era comunque estranea al decisum, essendo il vero tema la specificità dell'appello.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato insieme all'art. 36, comma 2, n. 4, per il requisito motivazionale delle decisioni tributarie, ma la Corte afferma che la CTR ha deciso su un vizio non devoluto.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma sul contenuto della sentenza tributaria; il suo richiamo serve a censurare la decisione della CTR che non si è confrontata con i motivi di appello effettivi.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato per il requisito di motivazione della sentenza; la Corte ne collega la violazione all'omessa pronuncia sul motivo di appello effettivamente proposto.

• art. 111 Cost.

  È richiamato a sostegno dell'obbligo di motivazione e della corretta struttura della decisione giudiziale.

Massime di principio

• Nel processo tributario l'inammissibilità dell'appello per difetto di specificità va dichiarata solo se, letta nel suo complesso, l'impugnazione non consenta di individuare con chiarezza i capi della decisione censurati e le ragioni del dissenso.
• Il rinvio per relationem a un'altra decisione non è di per sé vietato, purché dall'atto di appello emerga una critica autonoma e intelligibile alla sentenza impugnata; non si richiede una motivazione formalmente analitica.
• Se il giudice di merito pronuncia sull'inammissibilità dell'impugnazione, ogni ulteriore argomentazione sul merito resa solo ad abundantiam non può essere utilmente censurata per difetto di interesse.
• Vi è ultrapetizione quando il giudice si pronuncia su una questione diversa da quella devoluta dalle parti e omette di esaminare il vero oggetto della censura.
• In tema di sanzioni tributarie, la disciplina che addossa la sanzione alla società per il rapporto fiscale proprio dell'ente opera solo se la violazione concerne effettivamente quel rapporto fiscale, non quando il rapporto tributario sia riferibile ad altri soggetti.
• Nel concorso nella violazione tributaria, la corretta individuazione del titolo della sanzione e della sua misura deve essere verificata in relazione alla concreta struttura dell'illecito contestato e alle censure effettivamente proposte in giudizio.

Come è indicizzato