Cassazione Civile, Sentenza n. 9788/2023 del 12/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva respinto l'avviso di accertamento relativo a IRES, IRAP e IVA per l'anno 2009. Le contestazioni principali erano: 1) la qualificazione come antieconomiche delle vendite effettuate al prezzo di costo ad altri concessionari; 2) l'applicazione di sanzioni per il tardivo invio alla Agenzia delle Entrate della comunicazione dei dati delle dichiarazioni d'intenti ricevute (ritardo di 3 giorni).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo perché inammissibile: la valutazione sulla legittimità commerciale delle vendite a prezzo di costo è questione di merito riservata al giudice di appello e non sindacabile in cassazione. Ha invece accolto il secondo motivo: la tardiva trasmissione della dichiarazione d'intenti, pur formale, non è meramente irrilevante perché ostacola l'attività di controllo dell'Amministrazione finanziaria; pertanto la violazione deve essere sanzionata. Tuttavia, per effetto dello ius superveniens e del regime più favorevole introdotto dal d.lgs. 158/2015, la sanzione applicabile è quella fissa prevista da tale decreto (da euro 250 a euro 2.000). La sentenza della CTR è cassata in parte qua e la causa rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione per la determinazione concreta della sanzione e per le spese.

Norme richiamate

• art. 7, comma 4-bis, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (testo applicabile ratione temporis)

  4-bis. E' punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o il prestatore che omette di inviare, nei termini previsti, la comunicazione di cui all'articolo 1, comma 1, lettera c), ultimo periodo, del decreto-legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, o la invia con dati incompleti o inesatti

  La norma sanziona l'omesso o tardivo invio della comunicazione dei dati della dichiarazione d'intenti; la violazione è formale ma non meramente formale laddove ostacoli l'attività di controllo dell'Amministrazione finanziaria.

• art. 7, comma 4-bis, d.lgs. 175/2014 (modifica introdotta, vigente dal 1/1/2015)

  4-bis. E' punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o prestatore che effettua cessioni o prestazioni, di cui all'articolo 8, comma 1, lettera c), del d.P.R. n. 633/1972, prima di aver ricevuto da parte del cessionario o committente la dichiarazione di intento e riscontrato telematicamente l'avvenuta presentazione all'Agenzia delle entrate, prevista dall'articolo 1, comma 1, lettera c), del d.l. 29 dicembre 1983, n. 746

  La novella ha spostato l'accento sull'obbligo del cedente di riscontro telematico prima di effettuare le cessioni, ma la sua efficacia retroattiva è limitata da norma transitoria; non comporta abolizione della fattispecie ma modifica modalità d'adempimento.

• art. 15, d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  4-bis. E' punito con la sanzione amministrativa da euro 250 a euro 2.000 il cedente o prestatore che effettua cessioni o prestazioni, di cui all'articolo 8, comma 1, lettera c), del d.P.R. n. 633/1972, prima di aver ricevuto da parte del cessionario o committente la dichiarazione di intento e riscontrato telematicamente l'avvenuta presentazione all'Agenzia delle entrate, prevista dall'articolo 1, comma 1, lettera c), del d.l. 29 dicembre 1983, n. 746

  Ha introdotto un regime sanzionatorio piu' lieve (sanzione fissa) rispetto alla disciplina precedente; tale regime puo' applicarsi per effetto dello ius superveniens quando più favorevole e quando il processo sia ancora pendente.

• art. 8, primo comma, lettera c), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Stabilisce il regime di non applicazione dell'IVA per le cessioni verso soggetti che presentino dichiarazione d'intenti; condiziona il beneficio alla sussistenza dei requisiti e alla corretta documentazione.

• art. 1, comma 1, lettera c), d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. l. 27 febbraio 1984, n. 17

  Prevede modello e modalità di presentazione della dichiarazione d'intenti e l'obbligo del cedente di comunicare telematicamente i dati alla Agenzia delle Entrate entro il giorno 16 del mese successivo.

• art. 6, comma 5-bis, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Fa distinzione tra violazioni meramente formali e quelle rilevanti; la Corte ha ritenuto che la tardiva comunicazione non rientri nelle violazioni meramente formali se idonea a pregiudicare il controllo.

• art. 85 TUIR; artt. 5 e 11 d.lgs. 446/1997; artt. 19 e 21 d.P.R. 633/1972; artt. 2697 e 2729 c.c.; art. 360 cod. proc. civ.

  Richiamate dal primo motivo del ricorso per contestare la qualificazione delle operazioni come antieconomiche; la Corte ha ritenuto la doglianza inammissibile perché mira a rivedere fatti e valutazioni di merito operati dal giudice d'appello, che non sono sindacabili in cassazione salvo vizi di diritto.

• principio dello ius superveniens (art. 32 d.lgs. 158/2015, art. 12 septies d.l. 34/2019 e giurisprudenza)

  Se durante il giudizio sopravvengono norme che stabiliscono un regime sanzionatorio più favorevole, queste possono trovare applicazione al processo in corso purché il provvedimento impugnato non sia definitivo; si applica il principio del favor rei.

Massime di principio

• Le valutazioni di merito compiute dai giudici di fatto (es. legittimità commerciale di vendite a prezzo di costo tra concessionari) sono difficilmente rivedibili in Cassazione: l'azione va concentrata sulla dimostrazione di vizi di diritto o di istruttoria, non sulla riconsiderazione dei fatti.
• L'omessa o tardiva trasmissione della comunicazione dei dati della dichiarazione d'intenti integra una violazione formale che può comunque essere sanzionata se idonea a pregiudicare l'attività di controllo dell'Amministrazione finanziaria; anche ritardi brevi non sono automaticamente irrilevanti.
• Quando nel corso del procedimento sopravviene una modifica legislativa che prevede un regime sanzionatorio più favorevole, questo può essere applicato (ius superveniens), purché il processo sia ancora pendente e la decisione non definitiva.
• Per evitare sanzioni, il cedente/prestatore che intende operare in regime di non applicazione IVA deve accertarsi del ricevimento della dichiarazione d'intenti e, se previsto dalla normativa vigente, del riscontro telematico della presentazione presso l'Agenzia delle Entrate prima di effettuare l'operazione.
• In contenziosi tributari è strategico contestare non solo la sussistenza del fatto, ma anche l'adeguatezza e la tempestività degli adempimenti formali posti a carico del contribuente e le eventuali novità legislative sopravvenute che possono influire sul regime sanzionatorio.