Sentenza del 11/12/2015 n. 25014 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la decisione della Commissione Tributaria Regionale, sostenendo che, in presenza di contratti di appalto simulati per dissimulare un'interposizione fittizia di manodopera, l'utilizzatore dovesse essere considerato datore di lavoro ai fini fiscali. Chiedeva quindi il riconoscimento dell'obbligo della società di effettuare le ritenute sui redditi di lavoro dipendente e la conseguente indetraibilità dell'IVA e indeducibilità dei costi relativi alle prestazioni di lavoro subordinato dissimulate.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha stabilito che, nel regime introdotto dal d.lgs. n. 276 del 2003, la costituzione del rapporto di lavoro con l'utilizzatore non avviene automaticamente per effetto dell'interposizione illecita, ma richiede un'esplicita domanda giudiziale del lavoratore, con efficacia retroattiva. In assenza di tale domanda, non sorge a carico dell'utilizzatore l'obbligo di effettuare le ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente. Inoltre, non potendosi configurare un rapporto di lavoro ex lege e non essendo stata accertata la nullità del contratto di appalto, non potevano essere automaticamente disconosciute la detrazione IVA e la deduzione dei costi. Nessuna statuizione sulle spese, non avendo la parte intimata partecipato al giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 23

  Obblighi del sostituto d'imposta sui redditi di lavoro dipendente

  L'obbligo di effettuare le ritenute presuppone, nel regime successivo al d.lgs. n. 276 del 2003, l'effettiva instaurazione del rapporto di lavoro con l'utilizzatore e non deriva automaticamente dalla sola interposizione illecita.

• D.lgs. n. 276 del 2003, artt. 20 e seguenti

  La somministrazione di lavoro è consentita solo entro specifici limiti e condizioni; la violazione della disciplina comporta le conseguenze previste dagli artt. 27 e seguenti.

• D.lgs. n. 276 del 2003, art. 27, commi 1 e 2

  Il lavoratore può chiedere, mediante ricorso giudiziale, la costituzione di un rapporto di lavoro alle dipendenze del soggetto che ha utilizzato la prestazione, con effetto dall'inizio della somministrazione.

  La costituzione del rapporto con l'utilizzatore non opera più automaticamente per legge, ma dipende dall'iniziativa del lavoratore. I pagamenti retributivi e contributivi effettuati dal somministratore liberano l'utilizzatore fino a concorrenza delle somme pagate.

• D.lgs. n. 276 del 2003, art. 29, commi 1, 2 e 3-bis

  L'appalto si distingue per l'organizzazione dei mezzi, l'esercizio del potere organizzativo e direttivo e l'assunzione del rischio d'impresa da parte dell'appaltatore.

  L'appalto genuino richiede autonomia organizzativa e rischio d'impresa dell'appaltatore. In caso di appalto non genuino, il lavoratore può chiedere la costituzione del rapporto con l'utilizzatore; anche in questo caso la domanda del lavoratore è necessaria.

• D.lgs. n. 276 del 2003, art. 30

  La medesima logica della domanda del lavoratore si applica al distacco effettuato in violazione dei requisiti di legge.

• D.lgs. n. 276 del 2003, art. 85

  Ha abrogato la legge n. 1369 del 1960, determinando il passaggio dal precedente meccanismo di costituzione automatica del rapporto con l'utilizzatore al nuovo sistema fondato sull'iniziativa del lavoratore.

• Legge n. 1369 del 1960, art. 1

  I lavoratori sono considerati a tutti gli effetti alle dipendenze dell'imprenditore che ne abbia utilizzato effettivamente le prestazioni.

  Nel regime previgente, l'interposizione illecita determinava automaticamente la costituzione del rapporto di lavoro con l'utilizzatore, al quale facevano capo gli obblighi retributivi, previdenziali e fiscali.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  La detrazione IVA può essere negata quando manca un valido rapporto sottostante o quando le fatture si riferiscono a prestazioni giuridicamente inesistenti; tuttavia, nel caso esaminato, tale conseguenza non era automatica in assenza della costituzione del rapporto di lavoro con l'utilizzatore e di un accertamento della nullità dell'appalto.

• D.lgs. n. 446 del 1997, art. 11

  L'indeducibilità dei costi riferibili a rapporti di lavoro subordinato dissimulati non può essere affermata automaticamente secondo il regime successivo al d.lgs. n. 276 del 2003, se non è stato accertato il presupposto giuridico della costituzione del rapporto con l'utilizzatore o la nullità del contratto.

Massime di principio

• Per i periodi d'imposta successivi all'entrata in vigore del d.lgs. n. 276 del 2003, l'interposizione illecita di manodopera non comporta automaticamente la costituzione del rapporto di lavoro con l'impresa utilizzatrice: è necessaria una domanda giudiziale del lavoratore.
• L'obbligo fiscale di effettuare le ritenute sui redditi di lavoro dipendente a carico dell'utilizzatore sorge, in linea generale, solo dopo la costituzione del rapporto con quest'ultimo e tenendo conto dei pagamenti già effettuati dall'intermediario o appaltatore.
• Non è sufficiente qualificare un contratto come appalto simulato per negare automaticamente la detrazione IVA o la deduzione dei costi: occorre accertare la nullità o l'inesistenza del rapporto sottostante secondo la disciplina applicabile ratione temporis.
• La disciplina applicabile dipende dal periodo considerato: prima del d.lgs. n. 276 del 2003 operava la costituzione automatica del rapporto con l'utilizzatore prevista dalla legge n. 1369 del 1960; successivamente è necessaria l'iniziativa del lavoratore.
• In presenza di un appalto genuino, l'appaltatore deve mantenere autonomia organizzativa, potere direttivo sui lavoratori e rischio d'impresa; in mancanza, può configurarsi un appalto illecito o un'interposizione vietata.
• La solidarietà tra appaltatore e committente per retribuzioni e contributi non equivale automaticamente alla traslazione dell'obbligo di ritenuta fiscale: tale obbligo deve essere collegato al soggetto che ha effettuato i pagamenti o alla previa costituzione del rapporto con l'utilizzatore.