Sentenza del 06/08/2024 n. 719 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Le ricorrenti impugnavano l'avviso di liquidazione e irrogazione sanzioni emesso dall'Agenzia in relazione all'atto notarile del 20.07.2016 che accertava un accordo simulatorio: in sostanza un fabbricato rurale formalmente attribuito a M.L. con atto divisionale del 2005 era in realtà oggetto di compravendita e le sorelle erano rimaste comproprietarie; l'Ufficio aveva quindi tassato la compravendita dissimulata e la reintestazione/retrocessione dei terreni, rettificato il valore della compravendita con parziale permuta e irrogato sanzione per tardiva registrazione del verbale. Le ricorrenti contestavano in particolare la decadenza del potere di liquidazione ai sensi dell'art. 76 comma 2 DPR 131/1986 (sostenendo che la scrittura privata contenente l'accordo simulatorio era stata registrata nel 2013) e che lo stralcio divisionale fosse meramente dichiarativo e privo di effetti traslativi, dunque già imponibile anteriormente.

La decisione

La CTR ha accolto l'appello dell'Agenzia riformando la sentenza di primo grado. Il Collegio ha ritenuto che il termine decadenziale per l'accertamento decorra dalla stipula e registrazione dell'atto pubblico del 20.07.2016 (atto che formalizza l'accordo simulatorio e contiene gli elementi traslativi opponibili ai terzi), non dalla registrazione della scrittura privata del 2013 che attribuisce solo data certa ma non produce gli effetti traslativi opponibili ai terzi né contiene tutti gli elementi essenziali (es. corrispettivo). Conseguentemente l'avviso di liquidazione emesso dall'Ufficio (maggio 2019) è stato considerato tempestivo. Pertanto sono confermate le operazioni di recupero dell'imposta di registro (tra cui la compravendita dissimulata soggetta all'aliquota del 15% sul valore dichiarato di €157.700 e la reintestazione/retrocessione dei terreni soggetta al 15% sul valore dichiarato di €80.819,91), la rettifica del valore della permuta e l'applicazione delle sanzioni; la parte soccombente (le contribuenti) è condannata al pagamento delle spese di lite quantificate in €4.000,00.

Norme richiamate

• DPR n.131/1986 (Testo Unico sulla disciplina dell'imposta di registro)

  Il termine decadenziale triennale per l'esercizio del potere di liquidazione decorre dalla data di presentazione/registrazione dell'ultimo atto che produce l'effetto giuridico finale dell'unica fattispecie complessa; nel caso di simulazione, si prende come riferimento l'atto pubblico che rende opponibili i trasferimenti ai terzi

• D.Lgs. 23/2011

  Richiamata in relazione all'applicazione delle tasse fisse ipotecarie e catastali nella misura introdotta dalla norma

• Principio giurisprudenziale sulla simulazione e fattispecie complessa

  L'atto simulato ha efficacia inter partes ma per gli effetti verso i terzi rileva l'atto pubblico trascrivibile; in operazioni a formazione progressiva l'ultimo atto dell'unica fattispecie complessa determina il momento da cui decorre il termine decadenziale (richiamata Cass. n.2454/2017)

• Cassazione civile, sent. n. 2454/2017

  Conferma che, per il decorso del termine decadenziale fiscale, rileva il momento in cui si verifica l'effetto giuridico finale dell'unica fattispecie complessa, ossia la presentazione/registrazione dell'ultimo atto

Massime di principio

• In operazioni caratterizzate da simulazione e da formazione progressiva/fattispecie complessa, il termine di decadenza per l'accertamento fiscale decorre dalla data di presentazione/registrazione dell'ultimo atto che produce l'effetto giuridico finale e rende opponibili i trasferimenti ai terzi (in genere il rogito notarile trascrivibile), non dalla mera registrazione di una scrittura privata che attribuisce solo data certa.
• La registrazione di una scrittura privata può dare data certa ma non sempre produce effetti traslativi opponibili ai terzi; se mancano elementi essenziali dell'atto traslativo (es. corrispettivo) o se è necessaria la stipula di un atto pubblico per l'opponibilità, la decorrenza del termine di accertamento non può essere fatta partire dalla sola registrazione della privata.
• L'atto che formalizza e rende esecutiva la simulazione (di norma l'atto pubblico che contiene la retrocessione/trascrizione) è soggetto a tassazione secondo la natura del negozio dissimulato e costituisce il riferimento temporale per l'esercizio dei poteri dell'Amministrazione finanziaria.
• In presenza di accertamento di simulazione, l'Amministrazione può recuperare imposte relative ai negozi dissimulati (applicando le aliquote e le imposte previste per il negozio sostanziale) e irrogare sanzioni se sussistono i presupposti formali (es. tardiva registrazione), purché l'accertamento sia tempestivo rispetto al dies a quo individuato correttamente.
• Va valutato caso per caso se un atto privato abbia comunque prodotto effetti traslativi o se l'operazione fosse realmente perfezionata solo con l'atto successivo; la prova documentale e il contenuto formale degli atti sono elementi decisivi.